OCEŇOVÁNÍ LESNÍCH POROSTŮ JAKO BIOLOGICKÝCH AKTIV

Zpráva ČTK ze dne 28. května 2008 zveřejněná na Sněmovní rozpočtový výbor dnes doporučil sněmovně schválit novelu zákona, která přináší zásadní změnu ve vedení účetnictví státu. Účetnictví státu by se mělo více přiblížit soukromým firmám. Stát bude mimo jiné sestavovat účetní závěrky, a to nejen za celek, ale i za jednotlivé úřady a instituce. Přijmout novelu v navrženém znění bez pozměňovacích návrhů doporučil minulý týden sněmovně i kontrolní výbor.

„Jedná se podle mého názoru o skutečně revoluční předlohu,“ řekl členům výboru ministr financí Miroslav Kalousek. Zatímco účetnictví podnikatelů se od roku 1990 zásadně změnilo a nyní odráží stav v jejich hospodaření, ve veřejné sféře se v této oblasti naproti tomu nestalo nic, uvedl. Novela má proto zkvalitnit hospodaření s majetkem státu a nakládání s penězi, přinést věrohodné informace, a tím i zvýšit důvěryhodnost ČR například vůči zahraničním investorům.

Jako „učebnicový příklad“ současného stavu použil ministr státní lesy České republiky. Ty podle něj účtují ve svém majetku například o zpevněných cestách, nemovitostech, technice, ale už neúčtují o svém skutečném majetku. „Ten skutečný majetek, se kterým hospodaří Lesy České republiky, to dřevo, co roste ze země, což je zcela jistě hodnota přesahující bilion korun, tak to nikde ve státním účetnictví nenajdete,“ vysvětlil.

v současném účetním informačním systému, (ve finančním účetnictví) není hodnota lesních porostů zahrnuta. Stávající ocenění aktiv (základního jmění lesních podniků) v účetním systému v lesním hospodářství tak nezobrazuje věrně hodnoty, které jsou skutečně spravovány veřejnými podniky, a u nichž má každý občan právo se zajímat, jak dobře či špatně se hospodaří, a zda-li hodnota společně spravovaného majetku neklesá.

Následky chybějících nebo nedostatečně sledovaných změn lesního majetku jsou rozsáhlé. Zásadně jsou výsledná čísla v účetnictví neúplná – a pokud vůbec – tak pouze přibližná. Vyšší zisk/úspěšnost lesního podniku není nutně výsledkem dobrého hospodářského vedení.

nejen vlastníci, banky, věřitelé, finanční správa apod. se zajímají o hodnotu tohoto majetku, ale u státního a obecního vlastnictví lesa i VEŘEJNOST, o níž rozhodují profesionálně či neprofesionálně pod vlivem řady dalších faktorů (politika, osobní či skupinové zájmy apod.) její správci

Sledování vývoje hodnoty lesa může být jedním z podkladů pro: hodnocení kvality lesnického managementu při správě veřejného lesního majetku, průběžnou kontrolu stavu lesního majetku a vykázaných zisků/ztrát při pronájmu lesa ve veřejném vlastnictví (státní lesy, lesy obcí apod.), plnění zpravodajské povinnosti lesních majetků ve veřejném vlastnictví, tj. k informování veřejnosti o změně (poklesu, růstu) spravované hodnoty, hodnocení trvalé udržitelnosti lesního hospodářství.

Majetek a jeho změny jsou základním prvkem finančního účetnictví. V lesních podnicích zůstává srovnání majetku neúplné. Chybí hodnoty k rozhodnému dni a roční změny v dlouhodobém lesním majetku (zásoba dřeva na pni). Velikost zisku, vykázaného ve finančním účetnictví, je neúplná, nesprávná a při pohledu zvenčí zavádějící

roční závěrka právě v lesnictví musí rovněž podávat důkaz o tom, že trvale udržitelného hospodaření v lese je zajištěno, a to je možné jen při posouzení (kontrole) stavu celého lesního majetku.

Hospodářská rozhodnutí jsou učiněna na základě naturálních informací (produkce dřeva, plocha). Dále je tím dotčeno skládání účtů vedením lesního podniku vůči majiteli a třetím osobám (např. vůči veřejnosti), a tím jsou ohroženy i majitelovy zájmy. Trvalá udržitelnost lesního hospodářství je v nejlepším případě podle globálních celkových etátů prověřena (korektura etátu). S tím je přímo spojena neznalost – budoucí a minulá – změny hodnoty lesních porostů s negativními účinky na lesní majetek.

Problém oceňování lesního majetku, jak byl například identifikován v zahraničí při bilancování lesa, existuje především na těchto následujících čtyřech úrovních (OFFER, 2006): Volba druhu hodnot v souladu s obchodním zákoníkem Ocenění přírůstu při zohlednění tržních a výrobních rizik. Ocenění lesní půdy při zohlednění faktorů ovlivňujících tržní hodnotu (poloha, velikost) Aktualizace bilanční hodnoty v případě proměnlivých majetkových poměrů.

Definice majetkové trvalosti S pomocí všech metod se lze pokusit prokázat (majetkovou) trvalost lesního hospodářství – ovšem rozdílnými cestami. Tak se stane tradiční korektura celkového etátu kriteriem trvalosti.

Metody s oceňováním lesního majetku pokládají hospodaření za trvalé, jestliže: hodnota zásoby dřeva (mýtní, očekávaná, nákladová hodnota) zůstává v určitém časovém období nezměněna. V případě oceňování v mýtním věku se jedná o zachování reálné hodnoty nebo zachování kapitálu.

Problém se netýká jenom státního vlastnictví, ale také komunálního (obcí a měst vlastnících les), tedy veřejného vlastnictví lesa. Cílem je zachycení úplné majetkové hodnoty v podnikovém finančním účetnictví (v účetní závěrce) a jeho zveřejnění

AKTIVA CELKEM PASIVA CELKEM A. Pohledávky za upsaný základní kapitál B. Dlouhodobý majetekA. Vlastní kapitál B.I Dlouhodobý nehmotný majetek (např. software, ocenitelná práva aj.) A.I Základní kapitál B.II Dlouhodobý hmotný majetek (např. POZEMKY, stavby aj.) A.II Kapitálové fondy B.III Dlouhodobý finanční majetek A.III Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku A.IV Výsledek hospodaření minulých let A.V Výsledek hospodaření běžného účetního období (+ -) C. Oběžná aktivaB. Cizí zdroje C.I ZásobyB.I Rezervy C.II Dlouhodobé pohledávkyB.II Dlouhodobé závazky C.III Krátkodobé pohledávkyB.III Krátkodobé závazky C.IV Krátkodobý finanční majetek (např. peníze, účty v bankách aj.) B.IV Bankovní úvěry výpomoci D.I. Časové rozlišeníC.I Časové rozlišení

Oceňování pro účely účetnictví Mezi klíčové otázky problematiky účtování patří otázka správného oceňování aktiv (majetku) a pasiv (dluhů). Způsob oceňování představuje závaznou účetní metodu. Oceňování pořizovacími cenami Oceňování vlastními náklady Oceňování reprodukčními pořizovacími cenami Oceňování ke konci rozvahového dne – reálnou hodnotou nebo dle § 25 ZÚ

Zvyšování hodnoty zásob dřeva na základě zvyšování zásob nebo kvalitativní zlepšování zásob není ve vykazovaném výsledku zohledňováno stejně jako znehodnocování zásob systematickým nadměrným využíváním kvalitních a snadno prodejných sortimentů.

Zvláštní význam získává téma oceňování zásob dřeva ve spojení s diskusí o pronájmech lesa a změnách právních forem státních a komunálních lesních podniků

Oceňovací postupy lze principiálně rozdělit do dvou skupin, a sice na Metody (postupy, způsoby) celkového ocenění, Metody (postupy, způsoby) jednotlivého ocenění

a)Metody (postupy, způsoby) celkového ocenění, kdy výsledkem ocenění je hodnota za les (za lesní pozemek a lesní porost dohromady) –výnosová hodnota –tržní hodnota

b) Metody (postupy, způsoby) jednotlivého ocenění, kdy výsledkem ocenění je hodnota lesního porostu (teprve součtem s hodnotou lesního pozemku se získá celková hodnota lesa) nákladová hodnota očekávaná hodnota hodnota mýtní výtěže hodnota vypočtená metodou věkových hodnotových faktorů čistá současná hodnota Pro stanovení ceny pozemků, tedy i ceny lesních pozemků, se obvykle nevychází z výpočetní, ale z porovnávací metody, tedy z hodnot zjištěných na trhu s lesními nemovitostmi.

Mezinárodní účetní standard Byl publikován mezinárodní účetní standard IFRS/IAS 41, který explicitně reaguje na zvláštnosti zemědělské a lesnické produkce a zabývá se oceňováním biologické produkce. Aplikaci standardu v našem lesnictví musí předcházet seriozní ověření vhodnosti normativních pravidel k problematice oceňování stanovených v novém mezinárodním účetním standardu.

Oceňovací postupy lze odvodit na základě pravidel IAS 41 jen tehdy, když jsou splněny požadavky standardu. Vzhledem k úvodnímu požadavku IAS 41 na jednotlivé oceňování lesních pozemků a lesních porostů se pro účely oceňování lesních aktiv nejeví jako vhodné výnosové hodnoty vypočtené na základě metod celkového ocenění lesa.

Vzhledem k určitým problémům s určováním úrokové míry je v zahraničí více akceptováno ocenění porostní zásoby, což je i analogický přístup při ocenění lesů pro potřeby národních účtů v souladu s doporučeními IEEAF. V tom případě by nejvhodnějším oceňovacím přístupem bylo ocenění na principu metody mýtní výtěže jako likvidační hodnoty porostu v příslušném věku bez zohlednění budoucího nárůstu hodnoty vlivem přirozeného růstu.

Z bilancování změny hodnoty lesního majetku vyplyne i vazba na vykázaný hospodářský výsledek ve výsledovce lesního podniku.

IAS 41.51: Reálná hodnota snížená o odhadnuté náklady prodeje biologických aktiv se může změnit v důsledku fyzických změn a změn cen na trhu. Oddělené zveřejnění vlivu fyzických a cenových změn je užitečné pro hodnocení výkonnosti v běžném období a pro odhad budoucího vývoje, zvláště pokud se jedná o víceletý produkční cyklus.

Lze očekávat převzetí IAS 41 pro účetní evidenci a oceňování lesního majetku ve veřejném vlastnictví

Oceňování a bilancování porostní zásoby podle IAS 41 Porostní zásoby (lesní porost, stojící zásoba dřeva) se bilancují jako biologické majetkové hodnoty podle IAS 41 – Zemědělství, přičemž zemědělská činnost zahrnuje podle definice řadu činností, mezi nimi i lesnictví. Podle IAS 41 se biologická aktiva, která jsou fyzicky spojena s pozemkem (například stromy v obhospodařovaném lese), jsou oceňována v reálné hodnotě snížené o odhadnuté náklady prodeje odděleně od půdy.

Současný stav v ČR

Ve Sbírce zákonů, částka 151, rozeslána 30. prosince 2008, byly zveřejněny obecně závazné vyhlášky, které od 1. ledna 2009 novelizují prováděcí účetní předpisy k zákonu o účetnictví a nařizují povinnost účetních jednotek vlastnících lesní pozemky s lesními porosty, aby byly v účetnictví uvedeny též údaje o hodnotě lesních porostů (např. jako příloha účetní závěrky).

Jedná se o tyto vyhlášky: 1)Vyhláška č. 469/2008 Sb., kterou se mění vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, 2) Vyhláška č. 471/2008 Sb., kterou se mění vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, 3) Vyhláška č. 472/2008 Sb., kterou se mění vyhláška č. 505/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou územními samosprávnými celky, příspěvkovými organizacemi, státními fondy a organizačními složkami státu, ve znění pozdějších předpisů.

Doplňující právní ustanovení jsou ve všech případech velmi podobná a zní takto: Pokud účetní jednotka vlastní, má právo nebo příslušnost k hospodaření k více než 10 ha lesních pozemků s lesním porostem, uvede také tyto údaje: a) celková výměra lesních pozemků s lesním porostem, b) výše ocenění lesních porostů stanovená součinem výměry lesních pozemků s lesním porostem v m 2 a průměrné hodnoty zásoby surového dřeva na m 2, která činí 57 Kč

Pokud účetní jednotka zjišťuje cenu lesního porostu také jiným způsobem než součinem lesních pozemků s lesním porostem a průměrné hodnoty zásoby surového dřeva podle písmene b), např. v souvislosti s podrobnějším členěním podle skupiny dřeviny, a takto zjištěná cena je významně rozdílná, uvede také tuto cenu a informace o způsobu stanovení její výše a jejím účelu.