Transferové oceňovanie – zmeny v roku 2017 Ing. Silvia Karelová

Program Transferové oceňovanie – podstata, princíp nezávislého vzťahu, závislé osoby; Aktuálne zmeny v zákone o dani z príjmov v roku 2017; Osobitné sankcie v oblasti TO; Dokumentačná povinnosť – význam a obsah; Špecifické pravidlá v dokumentácii pre vybraných daňovníkov – zmeny v Usmernení k dokumentačnej povinnosti k TO v roku 2016; Úprava na základe princípov TO, dôsledky tejto úpravy; diskusia;

a) Transferové oceňovanie – podstata, princíp nezávislého vzťahu, závislé osoby

Podstata transferového oceňovania Príklad – tuzemské ZO: presun ziskov medzi ziskovou závislou spoločnosťou a stratovou závislou spoločnosťou Strata 10 000 EUR Daň 0 EUR Zisk 10 000 EUR Daň 2 100 EUR PRED Transfer zisku 5 000 EUR Stratová spoločnosť Zisková spoločnosť Strata 5 000 EUR Daň 0 EUR Zisk 5 000 EUR Daň 1 050 EUR PO

Podstata transferového oceňovania Príklad – nadnárodná spoločnosť Predaj & Marketing (Distributor s obmedzenými rizikami] Corporate Headquarter Research Centers Shared Services Služby Služby Predaj1 (flash title) R&D služby Manažerské služby Predaj 2 Hlavný podnikateľ a nositeľ rizík Nehmotné aktíva Risky predaja Zákazníci Dodávatelia Nákup materiálov Dodanie materiálov Výrobné služby Distribučné a logistické služby Dodanie tovaru Výroba (consignment) Dodanie tovaru Distribučné centrá Titul vlastníctva Fyzické pohyby Služby

Podstata transferového oceňovania základné pojmy: Transferové oceňovanie Princíp nezávislého vzťahu Závislá osoba Skupina závislých osôb, nadnárodná skupina Kontrolovaná transakcia Transferová (kontrolovaná) cena

Podstata transferového oceňovania TO vychádza z „princípu nezávislého vzťahu“- Arm‘s Lenght Principle (ALP) TO = overenie, či cena/zisková marža v transakciách medzi ZO je rovnaká/podobná ako cena v transakciách medzi nezávislými osobami Podstatné – porovnateľnosť transakcií a porovnateľnosť podmienok realizácie transakcií Ak sú transakcie priamo porovnateľné, potom ceny/ziskové marže oboch by mali byť rovnaké Ak transakcie nie sú priamo porovnateľné, potom treba vykonať úpravy na zabezpečenie porovnateľnosti

Kde je deklarovaný ALP? Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia – zvyčajne Článok 9 Modelová zmluva OECD – Článok 9 Komentár k Modelovej zmluve OECD – k Článku 9 Smernica OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správy daní – prvá verzia z r. 1995 FS č. 14/1997, FS č. 20/1999, FS č. 3/2002 Aktualizácia Smernice OECD z roku 2015 – projekt BEPS Vnútroštátna daňová legislatíva

TO vo vnútroštátnej legislatíve Závislé osoby - § 2 písm. n) až r) ZDP Kontrolovaná transakcia - § 2 písm. ab) Primárne úpravy - § 17 ods. 5 ZDP (tovary, služby...+ služby poskytované v skupine) Korešpondujúce úpravy - § 17 ods. 6 ZDP ALP, analýza porovnateľnosti a od 1.1.2009 zavedená povinná dokumentácia - § 18 ods. 1 ZDP Usmernenie MF SR č. MF/8288/2009-72 (FS č. 1/2009) – roky 2009 – 2013 Usmernenie MF SR č. MF/8120/2014-721 (FS č. 8/2014) – rok 2014 Usmernenie MF SR č. MF/011491/2015-724 (FS č. 5/2015) – rok 2015 Usmernenie MF SR č. MF/014283/2016-724 (FS č. 7/2016) – rok 2016 Definícia jednotlivých metód TO - § 18 ods. 2 a 3 ZDP Odsúhlasenie použitia metódy TO (APA) - § 18 ods. 4 - 10 ZDP Preverovanie správnosti použitej metódy a sumy rozdielu daňovou kontrolou, lehota na predloženie dokumentácie, jazyk dokumentácie § 18 ods. 11 ZDP Doba uschovávania dokumentácie § 18 ods. 12 ZDP Predkladanie dokumentácie pri žiadosti o odsúhlasenie použitia metódy, pri žiadosti o procedúru vzájomných dohôd + Arbitrážna konvencia § 18 ods. 13 ZDP

Tuzemské a zahraničné závislé osoby

Medzinárodný štandard? Článok 9 ods. 1 Modelovej Zmluvy OECD Definícia závislosti Ak a) sa podnik jedného zmluvného štátu priamo alebo nepriamo podieľa na riadení, kontrole alebo na majetku podniku druhého zmluvného štátu alebo b) sa tie isté osoby priamo alebo nepriamo podieľajú na riadení, kontrole alebo na majetku podniku jedného zmluvného štátu i podniku druhého zmluvného štátu,

EÚ Štandard, Arbitrážna konvencia a) sa podnik zmluvného štátu priamo alebo nepriamo podieľa na vedení, kontrole alebo kapitáli podniku iného zmluvného štátu, alebo b) sa rovnaké osoby priamo alebo nepriamo podieľajú na vedení, kontrole alebo kapitáli podniku jedného zmluvného štátu a podniku druhého zmluvného štátu, Ak podnik zmluvného štátu podniká v druhom zmluvnom štáte prostredníctvom stálej prevádzkarne, ktorá sa na území tohto štátu nachádza, zisky, ktoré by mohol očakávať, ak by išlo o odlišný alebo samostatný podnik, ktorý vykonáva rovnaké alebo podobné činnosti za rovnakých alebo podobných podmienok a s uvedeným podnikom, ktorému patrí táto stála prevádzkareň, obchoduje úplne nezávisle, sa pripíšu tejto stálej prevádzkarni.

Úprava SR

Závislá osoba § 2 ZDP písm. n) závislou osobou je blízka osoba alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba, Ďalej definície Blízka osoba Ekonomicky Personálne, Inak prepojená osoba písm. r) zahraničná závislá osoba – aj vzťah s/medzi stálymi prevádzkarňami

Blízka osoba § 116 a § 117 Občianskeho zákonníka - fyzické osoby príbuzný v priamom rade (napr. otec, syn, vnuk), súrodenec, manžel iné osoby v rodinnom alebo obdobnom pomere (napr. druh, družka) sa považujú za blízke osoby vtedy, ak by ujmu, ktorú utrpela jedna z nich, druhá dôvodne pociťovala ako vlastnú ujmu

Ekonomické alebo personálne prepojenie písm. o) - ekonomickým alebo personálnym prepojením účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby alebo jej blízkej osoby alebo v ktorých má táto osoba alebo jej blízka osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel,

Účasťou na majetku alebo kontrole sa rozumie... 1. … majetku alebo kontrole sa rozumie viac ako 25 % priamy alebo nepriamy podiel alebo nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach, pričom nepriamy podiel sa vypočíta súčinom percentuálnej výšky priamych podielov vydelených stomi a takto vypočítaný výsledok sa vynásobí stomi a nepriamy odvodený podiel sa vypočíta súčtom nepriamych podielov; priamy podiel – viac ako 25% podiel na ZI alebo na hlasovacích právach inej PO nepriamy podiel - viac ako 25% podiel na ZI alebo na hlasovacích právach inej PO – súčin % výšky priamych podielov vydelených 100 a následne výsledok sa vynásobí 100 nepriamy odvodený podiel - viac ako 25% podiel na ZI alebo na hlasovacích právach inej PO – súčet nepriamych podielov

Nepriamy odvodený podiel nepriamy odvodený podiel sa použije len na výpočet výšky účasti jednej osoby na majetku alebo kontrole inej osoby, ak táto jedna osoba má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb, z ktorých každá má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby; ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50%, všetky osoby, prostredníctvom ktorých sa jeho výška počítala, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu,

Účasťou na vedení sa rozumie... 2. …vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov, členov dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby k tejto právnickej osobe,

Iné prepojenie... písm. p) - iným prepojením právny vzťah alebo iný obdobný vzťah vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty,

b) Aktuálne zmeny v legislatíve v roku 2017

Z. č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov Z. č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní

Z. č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní účinnosť od 1.3.2017 transpozícia Smernice EK DAC 3 a DAC 4 povinnosť DS poskytovať informácie slúžiace na zabezpečenie medzinárodnej pomoci a spolupráce pri správe daní § 8 - automatická výmena záväzných stanovísk § 22a - § 22g – automatická výmena informácií o nadnárodnej skupine (Správa) podľa jednotlivých štátov daňovej rezidencie základných subjektov nadnárodná skupina podnikov – aspoň 2 subjekty v rôznych štátoch, ktorej konsolidované výnosy podľa konsolidovanej účtovnej závierky v predchádzajúcom finančnom roku presahujú 750 mil. € oznamovacia povinnosť daňovníka - ??? hlavný materský subjekt, náhradný materský subjekt, základný subjekt??? § 22g – sankcie za nesplnenie oznamovacej povinnosti

Aktuálne zmeny v zákone o dani z príjmov v roku 2017

Prehľad úprav v ZDP § 2 písm. o) - úprava definícií závislých osôb § 2 písm. p) - úprava definície iného prepojenia § 2 písm. ab) - nová definícia kontrolovanej transakcie § 17 ods. 5 - primárna úprava základu dane § 17 ods. 6 - korešpondujúca úprava základ dane § 17 ods. 7 – úprava základu dane stálej prevádzkarne § 18 ods. 1 - úprava základu dane závislých osôb §18 ods. 4 – ods. 10 - úprava súvisiaca so žiadosťami o APA § 18a - úprava sankcií pri agresívnom daňovom plánovaní závislých osôb § 52 zi – prechodné ustanovenia

Prehľad úprav v ZDP § 2 písm. o) ekonomickým alebo personálnym prepojením účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby alebo jej blízkej osoby2 alebo v ktorých má táto osoba alebo jej blízka osoba2 priamy alebo nepriamy majetkový podiel... nezmenený vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov, dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby k tejto právnickej osobe, vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov alebo členov dozorných orgánov obchodnej spoločnosti alebo družstva k tejto obchodnej spoločnosti alebo družstvu, Odôvodnenie: Ide o  spresnenie pojmu ekonomické a personálne prepojenie v nadväznosti na jeho zosúladenie s požadovaným obsahom, keďže v praxi vznikali situácie, kedy aj zjavné ekonomické a personálne prepojenie dvoch osôb nespadalo pod príslušnú definíciu. Upravuje sa pojem „vedenie“, kde sa nahrádza obchodná spoločnosť a družstvo všeobecným pojmom právnická osoba z dôvodu, že existujú v obchodnej sfére aj iné subjekty, ktorých cieľom je aj dosahovanie zisku, napr. pozemkové spoločenstvá a v predmetnej definícii absentovali.

Prehľad úprav v ZDP § 2 písm. p) iným prepojením obchodný vzťah vytvorený právny vzťah alebo transakcia vytvorené predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty, Ide o úpravu v súvislosti so zmenami v § 17 ods. 5 a novú definíciu v § 2 písm. ab). Prepojenie medzi subjektami z dôvodu ich obchodných vzťahov je potrebné po novom posudzovať ako prepojenie v rámci právnych vzťahov alebo transakcií medzi subjektami, ktoré vznikajú za účelom zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty.

Prehľad úprav v ZDP § 2 doplnené písm. ab) ab) kontrolovanou transakciou právny vzťah alebo iný obdobný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami podľa písmen n) a r), pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom; pričom za kontrolovanú transakciu sa nepovažuje prenájom, z ktorého plynú príjmy podľa § 6 ods. 3, ak ide o nehnuteľnosť nezaradenú do obchodného majetku podľa písmena m), a nájomcom je fyzická osoba, ktorá túto nehnuteľnosť využíva na osobné účely; pri posudzovaní kontrolovanej transakcie sa berie do úvahy skutočný obsah právneho vzťahu alebo iného obdobného vzťahu. - súvis - § 21 ods. 1 písm. l) – daňovým výdavkom nie sú – výdavky na technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti využívanej na základe zmluvy o výpožičke, okrem výdavkov na energie vynaložených užívateľom v súvislosti s užívaním takej hnuteľnej veci alebo nehnuteľnosti Navrhovanou úpravou sa pridáva nová definícia do zákona, a to definícia kontrolovanej transakcie. Táto definícia je naviazaná na ustanovenie § 17 ods. 5, kde pojem „kontrolovaná transakcia“ nahrádza pojem „vzájomný obchodný vzťah“. Dôvodom zmeny je rôzny výklad pojmu vzájomný obchodný vzťah, ktorý nemá zákonnú definíciu a u odbornej verejnosti vznikali nejasnosti, čo sa presne pod týmto pojmom rozumie a rovnako nebola opora pre tento pojem ani v medzinárodných dokumentoch. Na rozdiel od pojmu vzájomný obchodný vzťah pojem kontrolovaná transakcia (controlled transaction) sa používa pri definovaní obdobných vzťahov medzi závislými osobami v Smernici OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní. Definícia stanovuje, čo je to kontrolovaná transakcia a medzi ktorými osobami sa transakcia pokladá za kontrolovanú. Posledná veta určuje pravidlo, že pri posudzovaní transakcie sa prihliada na jej skutočný obsah.

Prehľad úprav v ZDP § 17 ods. 5 Súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch nekontrolovaných transakciách, pričom tento rozdiel znížil základ dane alebo zvýšil daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomerná časť výdavkov (nákladov) na služby vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak a)služba tieto výdavky (náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby, b) by musela sama znášať tieto výdavky (náklady) alebo by si musela túto službu objednať u nezávislých osôb alebo takúto činnosť vykonať sama, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou, c)suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1), d)preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby. Dôvodom zmeny je rôzny výklad pojmu vzájomný obchodný vzťah, ktorý nemá zákonnú definíciu a u odbornej verejnosti vznikali nejasnosti, čo sa presne pod týmto pojmom rozumie a rovnako nebola opora pre tento pojem ani v medzinárodných dokumentoch. Na rozdiel od toho pojem kontrolovaná transakcia (controlled transaction) je používaný pri definovaní obdobných vzťahov medzi závislými osobami v Smernici OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní. Doplnenie slova „podmienky“ je odôvodnené situáciou, kedy na základ dane má vplyv nielen cena, ale aj podmienky pri kontrolovaných transakciách, ktoré by sa použili v transakciách medzi nezávislými osobami. V prvej vete sa tiež upravuje podmieňovací spôsob z dôvodu, že reálne podmienky sa neporovnávajú s reálnymi podmienkami, ale s fiktívnymi podmienkami, ktoré zodpovedajú princípu nezávislého vzťahu a upravuje sa minulý čas na prítomný. Zmena v poslednej vete § 17 ods. 5 súvisí s posudzovaním toho, čo je pri určovaní základu dane závislej osoby možné zahrnúť do výdavkov a okrem služieb existujú aj iné transakcie, ktoré preukázateľne súvisia s činnosťou závislej osoby a rovnako by sa na takéto transakcie uplatňovalo pravidlo stanovené v tomto odseku aj s obmedzeniami upravenými v písmenách a) až d).

Prehľad úprav v ZDP § 17 ods. 6 Úpravu základu dane závislej osoby na území Slovenskej republiky povolí správca dane, ak bola správcom dane vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5 alebo ak daňová správa štátu, s ktorým má Slovenská republika uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, vykonala úpravu základu dane závislej osoby v zahraničí, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1. Povolenie takejto úpravy správca dane písomne oznámi daňovníkovi. Ak daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou vykonal úpravu základu dane podľa odseku 5 alebo ak bola správcom dane vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1, môže iná závislá osoba, ktorá je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou, vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie, ktoré podliehali úprave podľa odseku 5. Ak bola vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5 a daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b, je tento daňovník povinný vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie. Ak daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b znížil základ dane a súčasne uplatnil postup podľa § 30a ods. 8 alebo § 30b ods. 8, je iná závislá osoba na území Slovenskej republiky povinná vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie podľa odseku 5. Súčasne je daňovník povinný v lehote na podanie daňového priznania alebo dodatočného daňového priznania predložiť správcovi dane oznámenie o takto vykonanej úprave základu dane, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Pokiaľ dôjde k samoúprave v tuzemskom transferovom oceňovaní, t.j. daňovník sám upraví základ dane podľa § 17 ods. 5, iná závislá osoba (rezident SR) môže vykonať korešpondujúcu úpravu základu dane (zníženie) bez povinnosti podania žiadosti správcovi dane o povolenie tejto úpravy. Ak daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b zníži základ dane podaním dodatočného daňového priznania podľa § 30a ods. 8 alebo § 30b ods. 8 je iná závislá osoba (rezident SR) povinná vykonať úpravu zvyšujúcu základ dane podľa § 17 ods. 5. Rovnako, ak iná závislá osoba primárne vykoná úpravu základu dane podľa § 17 ods. 5 je daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b povinný znížiť základ dane pre kontrolované transakcie. Zároveň sa ukladá povinnosť oznámiť správcovi dane vykonanie úpravy základu dane medzi závislými osobami, ktorá má za následok zníženie základu dane.

Oznámenie k § 17 ods. 6

Prehľad úprav v ZDP § 17 ods. 7 ... Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Na odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18 ods. 4 a 5.

Prehľad úprav v ZDP § 18 odsek 1 Na zistenie rozdielu podľa § 17 ods. 5 Pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok na účely § 17 ods. 5, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, sa použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3 alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných vzťahoch za porovnateľných okolností v príslušných obdobiach. Pri porovnávaní sa zohľadňujú činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to najmä výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, ako aj rozsah podnikateľských rizík, vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu a obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. O kontrolovaných transakciách a použitej metóde na účely zistenia cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných vzťahoch, je daňovník povinný viesť dokumentáciu. Obsah a rozsah dokumentácie o kontrolovaných transakciách a použitej metóde určí ministerstvo.

Prehľad úprav v ZDP §18 ods. 4 – ods. 9 (4) Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy podľa odseku 2 alebo odseku 3, alebo inej metódy a spôsobu určenia ceny (ďalej len „rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia“) najneskôr 60 dní pred začiatkom zdaňovacieho obdobia, počas ktorého by sa mala odsúhlasená metóda ocenenia uplatňovať. Rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, v ktorom správca dane vyhovie žiadosti daňovníka, sa vydáva najviac na päť zdaňovacích období. Na žiadosť daňovníka, podanú najmenej 60 dní pred uplynutím lehoty uvedenej v rozhodnutí o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, správca dane môže vydať rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia najviac na päť ďalších zdaňovacích období, ak daňovník preukáže, že nedošlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo predchádzajúce rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia vydané.   (5) Daňovník môže požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Daňovník tiež môže požiadať o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré je odsúhlasené príslušnými orgánmi dvoch alebo viacerých zmluvných štátov. Ak daňovník požiada o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia a príslušné štáty sa nedohodnú, správca dane môže vydať rozhodnutie o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Doterajší § 18 ods. 4 sa rozdeľuje z dôvodu prehľadnosti tohto ustanovenia na ods. 4 až 9. V novom odseku 4 sa stanovuje právo daňového subjektu, o čo môže požiadať správcu dane. Už v súčasnosti odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy ocenenia neznamená len odsúhlasenie metódy, ale aj jej použitia, t. j. aj odsúhlasenie spôsobu určenia ceny transakcií. Toto však vyvolávalo rozpory vo výklade § 18 ods. 4, preto sa slovné spojenie „a spôsob určenia ceny“ priamo zakomponovalo do zákona. V novom odseku 5 sa dopĺňa úvod, o čo môže daňovník žiadať a na základe čoho, či už zákona alebo zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia.

Prehľad úprav v ZDP §18 ods. 4 – ods. 9 (6) Žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia musí okrem dokumentácie podľa odseku 1 obsahovať aj tieto náležitosti: identifikáciu osôb v posudzovaných kontrolovaných transakciách, a to najmä meno, priezvisko, obchodné meno, bydlisko alebo sídlo, miesto podnikania, daňové identifikačné číslo, identifikačné číslo organizácie, ak boli pridelené, zdaňovacie obdobie, na ktoré sa má rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia vzťahovať, popis kontrolovanej transakcie, predpokladanú hodnotu posudzovaných kontrolovaných transakcií obchodného prípadu, navrhnutú metódu ocenenia. (7) Daňovník zaplatí spolu so žiadosťou o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia úhradu vo výške 10 000 eur, ak ide o poplatok za vydanie rozhodnutia o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia správcom dane, a vo výške 30 000 eur ak ide o odsúhlasenie použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. Úhrada podľa prvej vety sa platí bez výzvy a je splatná pri podaní žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Ak nebola úhrada zaplatená pri podaní žiadosti a v určenej výške, je splatná do 15 dní odo dňa doručenia písomnej výzvy správcu dane na jej zaplatenie. Ak úhrada nebude zaplatená v lehote alebo vo výške určenej vo výzve, považuje sa žiadosť za nepodanú. Túto skutočnosť oznámi správca dane daňovníkovi a zaplatenú úhradu vráti daňovníkovi. Ak správca dane vydá oznámenie o nevyhovení žiadosti, zaplatená úhrada sa daňovníkovi nevráti. Odsek 6 ustanovuje povinné náležitosti žiadosti. Ustanovenia odsekoch 7 až 9 sa už v zákone nachádzajú, boli iba oddelené do samostatných odsekov z dôvodu prehľadnosti. Odsek 7 upravuje výšku poplatku za žiadosť, ktorej výška sa po novom nebude odvíjať od hodnoty obchodného prípadu, ale bude pevne stanovená z dôvodu problémov pri stanovení výšky obchodného prípadu, resp. v praxi sa vyskytujú tiež situácie, kedy nie je možné presne ohodnotiť obchodný prípad.

Prehľad úprav v ZDP §18 ods. 4 – ods. 9 (8) Ak daňovník nedodrží lehotu na podanie žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, považuje sa žiadosť za nepodanú; túto skutočnosť oznámi správca dane daňovníkovi a zaplatená úhrada sa daňovníkovi vráti. (9) Proti rozhodnutiu o odsúhlasení použitia metódy ocenenia nemožno podať odvolanie. O nevyhovení žiadosti daňovníka správca dane zašle daňovníkovi písomné oznámenie, pričom rozhodnutie sa nevydáva.

Prehľad úprav v ZDP § 18 ods. 10 Správca dane zruší rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia, ak bolo vydané na základe nepresných alebo nepravdivých údajov poskytnutých daňovníkom, zruší alebo zmení rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia, ak došlo k zmene podstatných podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia vydané a daňovník nepožiada o jeho zmenu, môže zrušiť alebo zmeniť rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia, ak o to požiada daňovník, pričom preukáže, že došlo k zmene podstatných podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia vydané.

Prehľad úprav v ZDP § 52zi Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2017 (2) Ustanovenie § 17 ods. 5, 6 a 19 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2016.

c) Osobitné sankcie v oblasti TO

Nový § 18a (1) Ak správca dane po daňovej kontrole vyrubí daňovníkovi daň alebo rozdiel dane a pri určovaní základu dane postupoval podľa § 17 ods. 5 a zároveň uplatnil postup podľa § 50a alebo podľa osobitného predpisu,82b) správca dane uloží pokutu vo výške dvojnásobku pokuty určenej podľa osobitného predpisu.82c) (2) Ak  daňovník nepodá odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane, ktorým správca dane zvýšil daň uvedenú v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní a zaplatí rozdiel dane oproti vyrubenej dani v lehote na podanie odvolania,  zvýšenie pokuty podľa odseku 1 sa neuplatní. (3) Ak daňovník požiadal správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia a správca dane začne daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola podaná žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia alebo za dve zdaňovacie obdobia predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom bola podaná žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasenie použitia metódy ocenenia, pričom pri určovaní základu dane správca dane postupoval podľa § 17 ods. 5 a neuplatnil postup podľa § 50a alebo podľa osobitného predpisu,82b) a po daňovej kontrole vyrubil daňovníkovi daň alebo rozdiel dane, správca dane uloží pokutu podľa osobitného predpisu.82d)“. Poznámky pod čiarou k odkazom 82b až 82d znejú: „82b) § 3 ods. 6 druhá veta zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov. 82c) § 155 ods. 1 písm. f) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov. 82d) § 155 ods. 1 písm. g) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.“. Nové ustanovenie § 18a bolo zavedené z dôvodu sankcionovať vo vyššej miere úmyselné vyhýbanie sa plateniu daní, a to najmä v prípade transferového oceňovania, pri ktorom často dochádza k agresívnemu daňovému plánovaniu. K doteraz platným ustanoveniam týkajúcich sa sankcií v daňovom poriadku sa týmto ustanovením zavádza zvýšenie sankcií pre daňovníkov, ktorí prostredníctvom transferového oceňovania úmyselne znižujú základ dane alebo zvyšujú daňovú stratu. Pre daňovníkov, ktorí sa dopúšťajú deliktov už teraz obsiahnutých v daňovom poriadku, ostáva výška sankcií v doteraz platnom znení. § 18a ods. 1 zdvojnásobuje výšku sankcie pre subjekty, ktoré sa dopustia správneho deliktu podľa daňového poriadku a zároveň správca dane musí uplatniť postup podľa druhej vety § 3 ods. 6 daňového poriadku. To znamená, že konanie daňovníka nemá ekonomické opodstatnenie a jeho výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorého výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti. Na druhej strane správca dane podľa odseku 2 umožní neuplatnenie sankcie v dvojnásobnej výške, ak daňovník uzná pochybenie a zaplatí rozdiel vyrubenej dane v stanovenej lehote. § 18 ods. 3 upravuje špecifickú situáciu, keď daňovník požiada o odsúhlasenie použitia metódy ocenenia. Po podaní žiadosti nasleduje overovanie skutočností správcom dane. Ak správca dane nesúhlasí s názorom daňového subjektu na metódu ocenenia alebo so spôsobom určenia ceny, zamietne žiadosť a môže začať daňovú kontrolu. V takom prípade správca dane prihliadne na zámer daňovníka stanoviť správne transferové ceny v kontrolovanej transakcii a tým znížiť výšku sankcie v prípade dorubu, ktorá je zhodná s výškou sankcie podľa § 155 odseku 1 písmena g) daňového poriadku.

§ 52zi Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2017 (3) Ustanovenie § 18a ods. 1 a 2 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije pri spísaní zápisnice o začatí daňovej kontroly, doručení oznámenia o daňovej kontrole, doručení oznámenia o rozšírení daňovej kontroly na iné zdaňovacie obdobie po 31. decembri 2016. (4) Pri ukladaní pokuty sa postupuje podľa § 18a ods. 3 v znení účinnom od 1. januára 2017, ak k vyrubeniu dane alebo rozdielu dane došlo po 31. decembri 2016.

d) Dokumentačná povinnosť – význam a obsah

Čo a na čo? Účelom dokumentácie pre TO je: Dokumentácia zdokumentovať proces ocenenia vzájomných obchodných vzťahov daňovníka vrátane metód určenia cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery a iné skutočnosti, ktoré majú vplyv na oceňovanie týchto transakcií. Dokumentácia súbor informácií, údajov a skutočností, ktoré preukazujú vysvetľujú spôsob tvorby cien daňovníka pri kontrolovaných transakciách.

Prečo je to? Povinnosť viesť dokumentáciu má za cieľ umožniť pripravenosť daňového subjektu poskytnúť vysvetlenia a zdôvodnenia finančnej správe má aj za dôsledok obrátenie dôkazného bremena keď v dôsledku vedenia riadnej dokumentácie je následne bremeno na orgánoch finančnej správy vysvetliť a zdôvodniť, prečo ceny stanovené medzi spojenými subjektmi neodpovedajú princípu nezávislého vzťahu Je to pravda?

Dokumentácia Je to naozaj nutné? zákonná povinnosť Táto povinnosť je stanovená v posledných dvoch vetách § 18 ods.1, ktorý hovorí: „O kontrolovaných transakciách a použitej metóde na účely zistenia cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných vzťahoch, je daňovník povinný viesť dokumentáciu. Obsah a rozsah dokumentácie o kontrolovaných transakciách a použitej metóde určí ministerstvo.“

Právo FS vyžadovať Dokumentáciu Ďalej - § 18 ods. 11 ZDP - právo finančnej správy požadovať od daňovníka predloženie dokumentácie ako aj lehotu na jej predloženie a upravuje jazyk dokumentácie: „Správca dane alebo finančné riaditeľstvo je v odôvodnených prípadoch oprávnené vyzvať daňovníka na predloženie dokumentácie podľa odseku 1. Daňovník je povinný predložiť dokumentáciu podľa odseku 1 v lehote do 15 dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane alebo finančného riaditeľstva, túto výzvu pri dokumentácii pre príslušné zdaňovacie obdobie možno zaslať najskôr prvý deň nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 za toto zdaňovacie obdobie. Dokumentáciu daňovník predkladá v štátnom jazyku, pričom správca dane alebo finančné riaditeľstvo môže na základe žiadosti daňovníka povoliť predloženie dokumentácie aj v inom ako štátnom jazyku.“

Iné... Daňovník má tiež povinnosť predložiť dokumentáciu ako prílohu k žiadosti v prípadoch, keď žiada správcu dane o: vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy , úpravu základu dane podľa § 17 ods. 6, alebo začatie procedúry vzájomných dohôd

Medzinárodné štandardy a SR? OECD Odporúčania v rámci Smernice pre TO (Kapitola V) BEPS – Akcia 13 Master File Local File Country by Country Report!!! EU JTPF odporúčania

Úprava v SR Obsah dokumentácie : Usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky o určení obsahu dokumentácie o metóde ocenenia používanej daňovníkom podľa § 18 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov Usmernenie MF SR č. MF/8288/2009-72 (FS č. 1/2009) – roky 2009 – 2013 Usmernenie MF SR č. MF/8120/2014-721 (FS č. 8/2014) – rok 2014 Usmernenie MF SR č. MF/011491/2015-724 (FS č. 5/2015) – rok 2015 Usmernenie MF SR č. MF/014283/2016-724 (FS č. 7/2016) – rok 2016

Usmernenie Článok 1 - Úvodné ustanovenie Článok 2 - Všeobecné zásady Článok 3 - Skrátená dokumentácia Článok 4 - Základná dokumentácia Článok 5 - Úplná dokumentácia Článok 6 - Špeciálne pravidlá Článok 7 - Prechodné a záverečné ustanovenia

Dokumentácia - Rozsah? Skrátená Informácie o skupine Prehľad transakcií Základná Všeobecná časť – tzv. Masterfile Špecifická časť Úplná Špecifická časť + Benchmarking

Výzva? už v roku 2014 snaha nájsť equilibrium 1.1.2015 - transferové oceňovanie aj na domáce transakcie § 18 ods. 1. stanovuje povinnosť daňovníkov viesť dokumentáciu, ktorej rozsah stanoví MF SR pre všetkých bez výnimky problém – zvýšené administratívne bremeno pre subjekty, ktoré z pohľadu rozpočtu SR nie sú rizikové pre účely TO rizikovosť z pohľadu transferového oceňovania je odlišná vo vzťahu k medzinárodnému transferovému oceňovaniu. medzinárodné – všetky rizikové domáce – len tie, kde je príležitosť neplatiť daň straty, úľavy

Stanovenie rozsahu dokumentácie v závislosti od veľkosti subjektu Skrátená FO + Micro Základná SME Úplná IFRS + Rozsah dokumentácie Veľkosť subjektu

Je rozšírenie aplikácie TO aj na domáce transakcie naozaj novinkou? Nie je to novinka pre spoločnosti s daňovými úľavami § 30a ods. 3 písm. d) ZDP Daňové úľavy pre prijímateľa investičnej pomoci Od 1.1.2008 § 30b ods. 3 písm. d) ZDP Daňové úľavy pre prijímateľa stimulov Od 1.1.2010 Nesplnenie -> dôsledok: Zdanenie nielen presunutých, ale všetkých ziskov Teda strata úľav...

Dokumentácia - V akom rozsahu a pre koho? Zahraničné Tuzemské Skrátená FO a mikro-účtovné jednotky Základná Všetci okrem tých, čo vedú skrátenú, alebo úplnú dokumentáciu Úplná IFRS účtovné jednotky, transakcie s nezmluvným štátom, žiadosť o APA, MAP, alebo korešpondenčná úprava Skrátená Všetci okrem tých, čo vedú úplnú dokumentáciu Úplná Daňové úľavy Odpočet daňovej straty nad 300.000 EUR (400.000 EUR) Žiadosti o APA

Dokumentácia TO Dokumentácia – skrátená daňovníci – FO + mikro účtovné jednotky (podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve) + všetky tuzemské kontrolované transakcie rozsah : informácie o nadnárodnej skupine – identifikácia členov, organizačná a vlastnícka štruktúra zoznam transakcií a ich základné charakteristiky

Dokumentácia TO Dokumentácia - úplná daňovníci vykazujúci výsledok hospodárenia podľa IFRS transakcie s daňovníkmi (závislými osobami) nezmluvných štátov pri žiadosti o APA (odsúhlasenie použitia metódy ocenenia) pri žiadosti o korešpondujúcu úpravu základu dane (§17/6) daňovníci odpočítavajúci si v danom období daňovú stratu vo výške viac ako 300 tis. € resp. v 2 po sebe nasledujúcich obdobiach stratu v kumulatívnej výške viac ako 400 tis. € daňovníci uplatňujúci si v danom zdaňovacom období úľavu na dani

Dokumentácia TO Dokumentácia - úplná všeobecná : špecifická : všetky relevantné informácie o nadnárodnej skupine identifikácia subjektov v skupine poskytujúcich služby, vlastníkov nehmotného majetku funkcie a riziká, ktoré vykonávajú resp. znášajú členovia skupiny špecifická : informácie o daňovníkovi – podnikateľská činnosť, obchodná stratégia, identifikácia odvetvia, aktivity do budúcnosti zoznam transakcií a ich základné charakteristiky prehľad o nehmotnom majetku daňovníka analýza porovnateľnosti kontrolovanej a nekontrolovanej transakcie (funkčná a riziková analýza, obchodná stratégia...) úpravy na zabezpečenie porovnateľnosti zoznam prípadných APA výber metódy poskytnutie dôkazov, že transakcia je v súlade s APL

Dokumentácia TO Dokumentácia – základná všetci ostatní daňovníci rozsah : všeobecná dokumentácia informácie o nadnárodnej skupine – identifikácia členov, organizačná a vlastnícka štruktúra popis funkcií a rizík členov skupiny špecifická dokumentácia informácie o daňovníkovi – podnikateľská činnosť, odvetvie, obchodná stratégia... zoznam transakcií a ich základné charakteristiky funkčná a riziková analýza popis systému TO – zvolená metóda, stanovenie ceny...

Významnosť Usmernenie, Článok 2, bod 10 Daňovníci vedú o jednotlivých kontrolovaných transakciách dokumentáciu v rozsahu skrátenej dokumentácie, pokiaľ o týchto transakciách nevedú dokumentáciu v rozsahu základnej alebo úplnej dokumentácie Daňovníci, ktorí majú viesť dokumentáciu v rozsahu základnej dokumentácie, alebo úplnej dokumentácie, vedú dokumentáciu v takto stanovenom rozsahu len o kontrolovaných transakciách, ktoré sú pre daňovníka významné10), avšak vždy o transakciách alebo skupinách transakcií s hodnotou nad 1.000.000 EUR v príslušnom zdaňovacom období. O ostatných kontrolovaných transakciách vedú aj títo daňovníci dokumentáciu v rozsahu skrátenej dokumentácie. Do základnej dokumentácie alebo úplnej dokumentácie môžu daňovníci zahrnúť aj informácie o kontrolovaných transakciách nevýznamného charakteru. 10) Nariadenie komisie (ES) č. 1126/2008 z 3.11.2008, ktorým sa v súlade s nariadením EP a Rady (ES) č. 1606/2002 prijímajú určité medzinárodné účtovné štandardy a tiež § 17 ods. 9 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov

Príprava „postačujúcej dokumentácie“ Analýza NNS Právna štruktúra Organizačná štruktúra Analýza priemyselného odvetvia a trhu v ktorom pôsobí NNS Identifikácia daňovníka a analýza priemyselného odvetvia a trhu, v ktorom pôsobí Politika tvorby TC (skupina/daňovník) Zoznam transakcii daňovníka a popis ich podstaty Analýza funkcií, rizík, využívaného majetku Hľadanie porovnateľných nekontrolovaných transakcií (interných alebo externých) Analýza porovnateľnosti kontrolovanej a nekontrolovanej transakcie Výber testovanej strany transakcie Výber najhodnejšej metódy a príslušných finančných indikátorov Identifikácia úprav potrebných na zabezpečenie porovnateľnosti Interpretácia výsledkov - preverenie súladu kontrolovanej transakcie s ALP

Interná smernica na tvorbu transferových cien Cieľ smernice Obsahová náplň používaných výrazov Zásady pre tvorbu dokumentácie TO Proces zdokumentovania súladu ocenenia kontrolovaných transakcií s ALP Použitie metód TO Obsah dokumentácie Ekonomické analýzy Zodpovednosť za spracovanie a monitorovanie

Dokumentácia - sprievodné doklady Výročné správy daňovníka a skupiny ktorej je členom Finančné výkazy Výpis z obchodného registra Vnútropodnikové smernice a postupy Zmluvy, na základe ktorých sa uskutočnili kontrolované transakcie Obchodná korešpondencia, e-mailová komunikácia Zápisy z valných zhromaždení Zápisy z obchodných rokovaní Zoznamy dodávateľov a odberateľov Marketingové analýzy Výrobné a predajné plány Štatistiky a iné...

Kontrolované transakcie a možnosti ich agregovania   Kontrolované transakcie a možnosti ich agregovania (vhodnosť/ nevhodnosť)

Teória... Element zjednodušenia V prípadoch pokiaľ by samostatné posudzovanie transakcií neviedlo k výsledku, ktorý by bol v súlade s princípom nezávislého vzťahu. (medzinárodná úprava - Smernica OECD)

SR Úprava Usmernenie k dokumentácii – čl. 2/9 Dokumentácia sa vypracuje za každú kontrolovanú transakciu samostatne alebo spoločne za skupinu kontrolovaných transakcií Skupina kontrolovaných transakcií je viacero kontrolovaných transakcií s tým istým členom skupiny, ktoré sú rovnakého druhu a sú uzatvorené za porovnateľných podmienok, vzájomne úzko prepojené a vzájomne podmienené, alebo porovnateľné z hľadiska využívaného majetku, funkcií a rizík, pokiaľ vypracovanie dokumentácie za tieto transakcie spoločne poskytne spoľahlivejší obraz o použitých metódach ocenenia uvedú sa dôvody zlúčenia transakcií do skupiny kontrolovaných transakcií

Vhodnosť agregácie? Agregovať všetky transakcie jednej spoločnosti? Vo vzťahu k jednej závislej osobe? Vo vzťahu k viacerým osobám?   Riziko prílišného zjednodušenia? – Vhodnosť využitia transakčných metód? Iné metódy   – USA – Comparable Profit Method Metóda delenia ziskov?

e) Špecifické pravidlá v dokumentácii pre vybraných daňovníkov – zmeny v Usmernení k dokumentačnej povinnosti k TO v roku 2016

Zmeny v Usmernení Zámer zmien: potreba upraviť pravidlá vedenia transferovej dokumentácie pre subjekty, ktoré zastrešuje štát - t.j. pre subjekty verejného sektora: Rozpočtové a príspevkové organizácie štátu, VÚC a obce Verejnoprávne organizácie Neziskové organizácie, ktoré poskytujú verejnoprospešné služby a ich zriaďovateľom sú štátne alebo samosprávne organizácie Štátne podniky Akciové podniky, ktorých zriaďovateľom alebo akcionárom je štát

Zmeny v Usmernení Článok 2 – Všeobecné zásady - bod 3 – písm. c) a písm. d) Článok 6 – Špecifické pravidlá Článok 7 – Prechodné a záverečné ustanovenia

Zmeny v Usmernení Článok 2 ods.3 písm. c) daňovníci, ktorí sú konsolidujúcou účtovnou jednotkou alebo konsolidovanou účtovnou jednotkou podľa §22a zákona č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve (ďalej len „zákon o účtovníctve“) pre tuzemské kontrolované transakcie s inými osobami, ktoré sú konsolidujúcou účtovnou jednotkou alebo konsolidovanou účtovnou jednotkou podľa §22a zákona o účtovníctve alebo osobami podľa písmena d),

Zmeny v Usmernení Článok 2 ods.3 písm. d) daňovníci s priamou účasťou alebo nepriamou účasťou štátu, obce alebo vyššieho územného celku na majetku, kontrole alebo vedení, ktorí nie sú konsolidovanou účtovnou jednotkou podľa § 22a zákona o účtovníctve, pre tuzemské kontrolované transakcie s inými daňovníkmi s priamou účasťou alebo nepriamou účasťou štátu, obce alebo vyššieho územného celku na majetku, kontrole alebo vedení, ktorí nie sú konsolidovanou účtovnou jednotkou podľa § 22a zákona o účtovníctve alebo s daňovníkmi podľa písmena c). Už v prechádzajúcom usmernení sa upravili pravidlá pre konsolidujúce subjekty, kde podľa článku 2 bod 3 písm. c) subjekty, ktoré zostavujú konsolidovanú účtovnú závierku účtovnej jednotky verejnej správy, konsolidovanú účtovnú závierku ústrednej správy a súhrnnú účtovnú závierku verejnej správy vždy pripravujú len skrátenú formu dokumentácie pri transakciách s ďalšími konsolidujúcimi subjektmi. Na základe § 22 ods. 10 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve nastávajú podmienky kedy účtovná jednotka nie je povinná zostaviť konsolidovanú účtovnú závierku. Podstatou ustanovenia čl. 2 bod 3 písm. d) je aby aj účtovné jednotky, ktoré nekonsolidujú z dôvodov uvedených v zákone mali povinnosť len skrátenej dokumentácie. Môže ísť o dcérske spoločnosti dcérskych spoločností, ktorých materská spoločnosť je pod priamou alebo nepriamou účasťou štátu, obce alebo VÚC.

Zmeny v Usmernení Článok 6 – Špecifické pravidlá ods. 1 Pre účely tohto usmernenia daňovníci uvedení v článku 2 bode 3 písm. c) a d), ktorí sú závislými osobami z dôvodu ekonomického prepojenia na základe priamej alebo nepriamej účasti štátu, obce alebo vyššieho územného celku na majetku, kontrole alebo vedení, pripravujú dokumentáciu a preukazujú súlad použitých cien s princípom nezávislého vzťahu len pre kontrolované transakcie s príslušným správcom kapitoly štátneho rozpočtu, s obcou alebo vyšším územným celkom, s nimi zriadenými rozpočtovými organizáciami, príspevkovými organizáciami, ako aj s právnickými osobami, v ktorých má daňovník majetkovú účasť alebo v ktorých má majetkovú účasť príslušný správca kapitoly štátneho rozpočtu, obec alebo vyšší územný celok a nimi zriadené rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie a iné právnické osoby, v ktorých majú majetkovú účasť a súčasne spĺňajú podmienky podľa § 2 písm. n) zákona o dani z príjmov. V prípade verejného sektora existuje niekoľko tisíc subjektov, ktoré možno pokladať za závislé osoby z dôvodu ekonomického prepojenia na základe priamej alebo nepriamej účasti štátu. Cieľom odseku 1 bolo upraviť vzťahy konsolidujúcich a konsolidovaných subjektov podľa § 22a zákona o účtovníctve, kde pre účely povinnosti rozsahu dokumentácie sú subjekty ekonomicky prepojené len v rámci svojej kapitoly.

Zmeny v Usmernení Článok 6 – Špecifické pravidlá ods. 2 Daňovníci, ktorí vedú dokumentáciu podľa bodu 1 tohto článku, uvádzajú v dokumentácii informácie o organizačnej štruktúre a vlastníckej štruktúre závislých osôb len v rozsahu závislých osôb, s ktorými majú kontrolované transakcie. Aj v rámci jedného správcu kapitoly môže existovať niekoľko stoviek subjektov (napr. Ministerstvo vnútra SR). Odsek 2 ustanovuje, že subjekt nie je povinný zostavovať „pavúka“ a informovať o všetkých subjektoch, ktoré patria pod konkrétneho správcu kapitoly, ale informuje len o tých subjektoch v rámci kapitoly s ktorými má transakcie

Zmeny v Usmernení Článok 6 – Špecifické pravidlá ods. 3 Ak dochádza k realizácii transakcií medzi závislými osobami, na ktoré sa vzťahujú body 1 a 2 tohto článku a tieto transakcie sú realizované za špecifických podmienok cenotvorby, pri ktorej je zohľadnený verejný záujem, správca dane považuje takto stanovené ceny za ceny v súlade s princípom nezávislého vzťahu, napriek prípadným rozdielom cien v porovnaní s transakciami realizovanými v porovnateľných závislých vzťahoch, pričom a) ak ide o zníženie ceny pod cenu, ktorá by bola inak stanovená v rámci nezávislých obchodných vzťahov, táto cena je akceptovaná len, ak dochádza k úspore prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtu obce alebo vyššieho územného celku, b) pri navýšení ceny nad cenu, ktorá by bola inak stanovená v rámci nezávislých obchodných vzťahov, táto cena je akceptovaná, ak cenové zvýhodnenie plynie v prospech štátneho rozpočtu, rozpočtu obcí alebo vyššieho územného celku. Z dôvodu výkonu verejnej správy tieto subjekty vykonávajú transakcie so závislými osobami, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a sú vykonávané z dôvodu verejného záujmu. Cena transakcií z tohto dôvodu nezodpovedá princípu nezávislého vzťahu. V písmenách a) a b) sú stanovené limity akceptácie takto stanovených cien a to, že výhodu z odlišne stanovenej ceny musí čerpať štát, obec alebo VÚC.

Zmeny v Usmernení Článok 6 – Špecifické pravidlá ods. 4 Ceny regulované na základe osobitného predpisu považuje správca dane za ceny v súlade s princípom nezávislého vzťahu. verejný záujem regulované ceny V odkaze pod čiarou je uvedený ak príklad zákon č. 250/2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach. Ak je cena stanovená záväzným právnym predpisom a nie je možné túto cenu ovplyvniť nijakou dohodou, subjekt by nemal byť nijako postihovaný ak túto cenu dodržuje.

Zmeny v Usmernení Článok 7 – Prechodné a záverečné ustanovenia usmernenie sa použije za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1.1.2015 výzva správcu dane doručená po 15.7.2016

f) Úprava na základe princípov TO, dôsledky tejto úpravy

Faktory ziskovosti • Aktíva – Hmotné • Prevádzkové priestory a zariadenie, zásoby – Nehmotné • Práva intelektuálneho a priemyselného vlastníctva • Funkcie – Závisia od aktivít • Súvisia s ľudskými zdrojmi a aktívami • Riziká – Závisia od aktív a funkcií

Logika... – Tým viac ziskov • Čím menej aktív, funkcií, rizík • Čím viac aktív, funkcií, rizík – Tým viac ziskov • Čím menej aktív, funkcií, rizík – Tým menej ziskov • Daňové plánovanie založené na princípoch transferového oceňovania – Reštrukturalizácie podnikov • Vytvorenie alternatívnych modelov

Stanovenie funkčného a rizikového profilu zmluvných strán transakcie

Vzťah Zákazníka a Výrobcu Vzťah Principála a Agenta Jeden je ten hlavný – Principál/zákazník Vlastní kapitál, objednáva si výkony Druhý je podriadený – agent/výrobca Prijíma inštrukcie Za úplatu vykonáva úlohy Agentské štruktúry uplatňované v komerčných transakciách využívané aj pre účely daňového plánovania

Porovnanie Odmeňovanie a zisk závisí od funkcií a rizík... Práca vo mzde minimálne odmeny nemá riziká, nemá vlastníctvo aktív, materiálov ani konečného produktu vykonáva obmedzené funkcie - práca Zmluvný výrobca Má minimálne riziká spojené s vlastníctvom materiálov a hotových produktov – produkcia je ale vopred predaná Licencovaný výrobca vlastní väčšinu nevyhnutných aktív, ale nehmotné aktíva užíva na základe licencie má významné riziká spojené s vlastníctvom aktív, materiálov a hotovej výroby má aj riziko spojené s predajom (Plnohodnotný) Podnikateľ Má všetky riziká a vlastníctvo ku všetkým aktívam

Plnohodnotný Zmluvný Práca vo podnikateľ výrobca mzde   Plnohodnotný Zmluvný Práca vo podnikateľ výrobca mzde Nákup materiálov Áno Nie Plánovanie výroby Bežné nehmotné aktíva Špecifické nehmotné aktíva Vývoj a výskum Výroba Vlastnícke právo k produktu Kompletácia a balenie Marketing a Propagácia Kontrola kvality Riziko zásob Operatívne riziká Tržné riziká Záruky a opravy Riziko zmeny kurzu

Hľadanie porovnateľnej nekontrolovanej (nezávislej) transakcie – analýza porovnateľnosti

Možnosti • Interné porovnateľné transakcie – Preferované • Externé porovnateľné transakcie – Existencia porovnateľných tovarov, služieb a transakcií? • Komoditné transakcie • Reportované transakcie a ceny – Porovnávanie marží • Výročné správy • Databázy

Porovnateľnosť • Vymedzenie skutočnej transakcie • Vyhľadanie „primerane spoľahlivých porovnateľných transakcií“: – Porovnanie podmienok nekontrolovaných a kontrolovaných transakcií: pozri interné a externé porovnateľné transakcie – V ideálnom prípade budú skutočne porovnateľné alebo identické – Vo väčšine prípadov sa vyskytnú rozdiely • Ak sú rozdiely podstatné, transakcie nie sú porovnateľné, ale malé rozdiely sa dajú upraviť na dosiahnutie porovnateľnosti (pod podmienkou, že sa od nich dá očakávať zvýšenie spoľahlivosti výsledkov) • Individuálny prístup

Faktory určujúce porovnateľnosť Charakteristiky majetku alebo služieb – Napríklad s ochrannou známkou a bez nej Funkčná a riziková analýza – Vykonávané funkcie, znášané riziká, používaný majetok Zmluvné podmienky – Aká je deľba ziskov, prínosov a zodpovednosti – Analyzovať ústne aj písomne dojednané a explicitné aj implicitné podmienky – Či sa skutočne uplatňované podmienky líšia od písomne dojednaných - potom ďalšie šetrenie Ekonomické podmienky – geografické, veľkosť trhu, konkurencia, náhradné výrobky/služby Obchodné stratégie – napr. prienik na trh, inovácie, diverzifikácia/špecializácia

Ďalšie faktory na zváženie • Posúdenie skutočných transakcií – Transakcie nepodceňujte ani nezamieňajte – 2 výnimky: • (1) prednosť obsahu pred formou a • (2) forma je správna, ale dojednania ako celok nezodpovedajú nezávislému vzťahu A bránia praktickému stanoveniu nezávislej trhovej ceny • Straty – Nemusia nutne naznačovať nesprávnosti v transferovom oceňovaní • Dopad vládnej politiky – Ako by postupovali nezávislé podniky • Využitie ocenenia na colné účely – Opatrnosť pri jeho využívaní

Výber vhodnej metódy ocenenia vzhľadom na okolnosti prípadu

5 základných metód TO • Metóda nezávislej trhovej ceny – CUP – Comparable Uncontrolled Price • Metóda nezávislej trhovej ceny – Resale Price Metod • Metóda následného predaja – Cost Plus Method • Metóda zvýšených nákladov – Profit Split Method • Metóda delenia zisku – Transactional Net Margin Method • Metóda čistého obchodného rozpätia

Základné princípy - § 18 ods. 1 Pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok na účely § 17 ods. 5, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, sa použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3 alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu.

Dôsledky nedodržania princípov TO • Dorub – Primárna úprava – Sekundárna úprava • Dôsledok – Dvojité zdanenie • Riešenie – Korešpondujúca úprava • Ako? – MAP alebo Arbitráž

Riešenie ekonomického dvojitého zdanenia Korešpondujúca úprava – Riešenie problému ekonomického dvojitého zdanenia • Riešené v kontexte článku 9 odst. 2 ZoZDZ • V rámci EU tiež tzv. Arbitrážna konvencia – Úprava základu dane smerom nadol Forma riešenia – Oficiálne povolenie FS • Dodatočné daňové priznanie – Praktické riešenia (svojpomoc) • Dodatočné daňové priznania • Dofakturácia – Riziká týchto riešení

Proces? Žiadosť o MAP – Vyprší lehota • Možnosť predĺženia Možnosť požiadať o Arbitráž – Určenie Komisie – Rozhodnutie Komisie Možnosť iného riešenia

Otázky???

Ďakujem za pozornosť.