Daňová harmonizace v EU JUDr. Pavlína Vondráčková PF UK, 2012.

Prezentace na téma: "Daňová harmonizace v EU JUDr. Pavlína Vondráčková PF UK, 2012."— Transkript prezentace:

1 Daňová harmonizace v EU JUDr. Pavlína Vondráčková PF UK, 2012

2 2 Obsah 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé 2.Prvky daňově právního vztahu 3.Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy 4.Vývoj harmonizačního úsilí v ES 5.Harmonizace DPH 6.Harmonizace spotřebních daní 7.Harmonizace přímých daní 8.Judikatura ESD

3 3 1. Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé

4 4 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Daň Daň – platební povinnost poplatníka (FO n. PO), kterou stát stanoví zákonem k získání příjmů pro úhradu celospolečenských potřeb, tj. pro veřejný rozpočet, aniž přitom poskytuje zdaňovaným subjektům ekvivalentní protiplnění. Tato skutečnost se označuje jako nenávratnost daní. - dávka veřejná - dávka povinná - dávka vynutitelná, opakující se - stanovená zákonem (čl. 4 LZPS – jakékoli povinnosti lze ukládat pouze prostřednictvím zákona) - předmětem je peněžité plnění

5 5 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Poplatek Poplatek – platební povinnost poplatníka stanovená zákonem, která se platí jako částečná úhrada nákladů spojených s činností státních orgánů nebo za oprávnění poskytovaná poplatníkovi. Jde zpravidla o platbu jednorázovou, za kterou je poskytováno protiplnění.  Poplatky úkonové – předmětem zpoplatnění je úkon.  Poplatky převodní – předmětem zpoplatnění je převod nebo přechod majetku.

6 6 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Poplatek  Poplatky soudní a správní - podle toho, který orgán poplatky vybírá  Poplatky obligatorní a fakultativní – podle toho, zda je musí příslušný orgán vybrat povinně nebo zda-li vybírání může přizpůsobit místním podmínkám a potřebám  Poplatky místní a státní – podle toho, do jakého rozpočtu je výnos z poplatků určen

7 7 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Poplatek Poplatek – platba objektivizovaná – nebere ohled na poplatníka a jeho sociální postavení X Daň – platba subjektivizovaná – přihlíží k sociálnímu postavení poplatníka (např. u daně z příjmů k počtu vyživovaných dětí)

8 8 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Daně přímé a nepřímé Rozdělení teoretické (v návrhu zákona o soustavě daní z r. 1992 bylo vymezení daní přímých a nepřímých – následně vypuštěno) Z. č. 253/2000 Sb., o mezinárodní pomoci při správě daní vymezoval do 30.12.2004, která daň je považována za přímou a která za nepřímou (dnes jen vymezení přímých daní)

9 9 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Daně přímé Daň přímá – daně, které postihují zdaňovaný příjem při jeho vzniku. Jsou ukládány přímo daňovému poplatníku - daně důchodového typu (daň z příjmů FO a PO) - daně majetkového typu (daň z nemovitostí, daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí) - silniční daň

10 10 1.Pojem daň a poplatek, rozdělení daní na přímé a nepřímé Daně nepřímé Daň nepřímá – spojuje se s příjmem při jeho realizaci. Jsou to daně, které jsou uvalovány na spotřebu a které hradí výrobce nebo prodejce z objemu své produkce a prostřednictvím ceny je přenáší na jiný subjekt, tj. na odběratele a dále na konečného spotřebitele. Jsou zahrnuty v ceně výrobku nebo služeb a daňového poplatníka postihují nepřímo prostřednictvím plátce. DPH, spotřební daně, daň ze zemního plynu, z pevných paliv a elektřiny

11 11 2. Prvky daňově právního vztahu

12 12 2. Prvky daňově právního vztahu Daňově právní vztah – obligace veřejnoprávní charakteru ze zákona Náležitosti (prvky daňové techniky) musí vymezit zákon, nikoli předpis nižší právní síly Základní prvky Vedlejší prvky -subjekt daně - sankce -objekt daně - sleva na dani -základ daně - snížení sazby daně -sazba daně - osvobození od daně -splatnost daně - minimální základ daně

13 13 2. Prvky daňově právního vztahu Subjekt daně – ten, KDO daň platí (dříve upraven § 6 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní) – poplatník, plátce daně a právní nástupce fyzické či právnické osoby, která je jako daňový subjekt vymezena zákonem § 20 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád – daňový subjekt – osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo jako plátce daně. Poplatník – osoba, jejíž příjmy, majetek a úkony jsou přímo podrobeny dani Plátce – osoba, která pod vlastní majetkovou odpovědností vybranou daň od poplatníků nebo sraženou poplatníkům odvádí správci daně Daňový ručitel – osoba druhotně zajišťující platební povinnost poplatníka. Ručení má charakter veřejnoprávní ze zákona. Ručitel se nemůže o zajištění daňové povinnosti rozhodnout sám jako v obchodně a občansky právních vztazích (u daně darovací při darování do ciziny, u daně z převodu nemovitostí, u DPH) Právní nástupce FO n. PO – odpovídá do výše nabytého majetku

14 14 2. Prvky daňově právního vztahu Objekt daně – CO je předmětem daně - určitá hospodářská skutečnost, na jejímž základě je možné uložit poplatníkovi daňovou povinnost (příjem, věc, úkon, majetek). Objekt daně rozhoduje o názvu daně (daň z příjmů, daň z nemovitostí apod.). Zanikne-li objekt daně, zanikne i daňová povinnost. Nejčastějším objektem daně je příjem, majetek nebo spotřeba. Dle objektu se daně rozlišují např. na důchodové, majetkové a spotřební.

15 15 2. Prvky daňově právního vztahu Základ daně – z ČEHO se daň vybírá a za jakou dobu - v penězích nebo jinak stanovený daňový objekt, z něhož se daň vyměřuje. - daně valorické – daňový základ je vyjádřen v penězích, - daně specifické – daňový základ je vyjádřen v nepeněžních jednotkách - při stanovení základu daně je zohledňováno, za jakou dobu je daň vyměřována (kalendářní rok, hospodářský rok, k určitému datu u dani z nemovitosti – k 01.lednu zdaň. období)

16 16 2. Prvky daňově právního vztahu Sazba daně – V JAKÉ VÝŠI se daň vybírá -měřítko, podle nějž se z daňového základu stanoví daň. -pevná sazba – je vyjádřena pevnou částkou (např. u daně z nemovitostí) -poměrná sazba – je vyjádřena procentem, vyjadřuje poměr daně k daňovému základu. -sazba lineární - z různého základu se bere stejné procento 1.000 Kč 10 % 2.000 Kč 10 % 3.000 Kč 10 %

17 17 2. Prvky daňově právního vztahu Sazba progresivní - progresivní vzestupná – s růstem základu daně se zvyšují i procenta - progresivní sestupná – s růstem základu daně se snižují i procenta vzestupná sestupná (degresivní) 1.000 Kč 10 % 1.000 Kč 20 % 2.000 Kč 15 % 3.000 Kč 20 % 3.000 Kč 10 %

18 18 2. Prvky daňově právního vztahu -progresivní klouzavá sazba daně se nezvyšuje při přechodu mezi jednotlivými pásmy ostře, ale pozvolně základ daně daň ze základu přev. od Kč do Kč 109.200 15 % 109.200 218.400 16.380 + 20 % 109.200 218.400 331.200 38.220 + 25 % 218.400 331.200 a více 66.420 + 32 % 331.200

19 19 2. Prvky daňově právního vztahu Splatnost daně – KDY se daň platí okamžik, se kterým právní předpis spojuje realizaci příslušné daňové povinnosti (stanovena k určitému dni nebo lhůtou)  záloha – platební povinnost, kdy výše daně ještě není známa (vychází se z daňové povinnosti za předcházející období), zálohy denní, měsíční, čtvrtletní, pololetní  splátka – rozložení již známé daňové povinnosti na několik plateb v průběhu zdaňovacího období

20 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy

21 EI - založena na smlouvách primárního práva Základní smlouvy EU Smlouva o založení ESUO (Pařížská smlouva) 18.04.1951 vypršela v r. 2002 Smlouva o založení Euratom Smlouva o založení EHS (později ES) 25.03.1957 Smlouva o Evropské unii 07.02.1992 Lisabonská smlouva

22 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová ustanovení v nejdůležitějších smlouvách EU Čl. 95zákaz vládám uvalovat na dovážené výrobky jiné daně, nežli jsou uplatňovány na tuz. komodity Čl. 96zákaz, aby v případě vývozu komodit refundace daně převýšila hodnotu daně, která byla původně vybrána Čl. 97omezoval nevýhody plynoucí z používání kaskádovité daně z obratu Čl. 98zakazoval zvýhodnění vývozu do členských zemí formou úlev na přímých daních a recipročně Čl. 99uložil Radě ministrů, aby na základě doporučení Komise a po konzultacích s EP přijala opatření pro harmonizaci legislativy vážící se k nepřímým daním v míře potřebné pro fungování jednotného trhu.

23 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Stupně mezinárodní spolupráce v daňové oblasti KoordinaceAproximaceHarmonizace

24 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová koordinace první krok ke sladěnosti daňových systémů mezinárodní postup vedoucí ke sblížení daňových systémů. Cílem je též zajistit výměnu dat daňových rezidentů jednotlivých států. Jde o vytváření bilaterárních či multilaterálních schémat zdanění. V rámci smluv jsou vydávána doporučení k novelizaci daňových zákonů, a to zejména v oblasti škodlivé daňové konkurence. Daňová koordinace nevede na rozdíl od daňové harmonizace k jednotnosti daňových systémů. Daňová koordinace zahrnuje mnohem širší oblasti v přizpůsobování než daňová harmonizace.

25 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Typy daňové koordinace: 1.Smluvní daňová koordinace Představuje smluvní vyjednávání států, při kterém se zavazují chovat určitým způsobem (odlišným, než jak by se chovaly, pokud by nebyly vázány smlouvou). Jde především o uzavírání bilaterálních smluv – mezinárodních smluv o zamezení dvojího zdanění či přijímání multilaterálních schémat zdanění. Smluvní úsilí států vyústilo v přijetí modelové smlouvy OECD a OSN. Na poli EU lze za smluvní daňovou koordinaci považovat např. vytvoření Společných pravidel pro zdaňování korporací.

26 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy 2. Spontánní daňová koordinace je jednostranná, nezahrnuje vyjednávání mezi státy a je zpravidla výsledkem daňové soutěže. Na poli EU lze za spontánní daňovou koordinaci považovat snižování nominálních národních sazeb daně z korporátních příjmů, a to především pod tlakem daňové konkurence. Daňová koordinace neprobíhá pouze v ES nebo v zónách volného obchodu, ale též v mezinárodních organizacích jako je OECD, OSN nebo MMF.

27 27 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová harmonizace – proces sbližování daňových soustav států na základě společných pravidel zúčastněných zemí. Může se týkat jako konstrukcí daní, tak i jejich administrativy (inkasa daně, daňové kontroly). Fáze (harmonizační proces nemusí nutné projít všemi fázemi) - výběr daně, kterou je nutné harmonizovat - harmonizace daňového základu - harmonizace daňové sazby

28 28 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Úrovně daňové harmonizace I.Rozdílně daně ve všech zemích - harmonizace neexistuje (neexistují smlouvy o zamezení dvojího zdanění ani spolupráce na administrativní úrovni - existuje tzv. mírná harmonizace (existují smlouvy o zamezení dvojího zdanění a spolupráce na administrativní úrovni) II. Dílčí harmonizace - pro některé daně jsou užívána společná ustanovení a pro jiné ustanovení národního charakteru

29 29 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy III.Stejné daně ve všech zemích - rozdílné daňové základy (nominální harmonizace) - stejné daňové základy rozdílné daňové sazby = harmonizace základů daně stejné daňové sazby = celková harmonizace Celková harmonizace – je definována jako výsledek harmonizace strukturální (struktury daňového systému) a harmonizace daňových sazeb.

30 30 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Cílem daňové harmonizace je docílit zavedení jednotného trhu a jeho hladké fungování. Členění z hlediska prostředků, jimiž lze dosáhnout jednotného trhu: Daňová harmonizace pozitivní proces přibližování národních daňových systémů států ES prostřednictvím implementace směrnic, nařízení a jiných legislativních nástrojů, jež využívá EK k prosazování harmonizace. Výsledkem má být zavedení stejných pravidel ve všech státech EU (problematické – vyžaduje jednomyslnost)

31 31 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová harmonizace negativní výsledkem nikdy nemůže nastat stav, aby by ve všech státech platila stejná pravidla, neboť negativní harmonizace nestanovuje stejné postupy pro všechny členské země výsledkem činnosti ESD, kdy jsou v národních daňových systémech činěna opatření na základě daňové judikatury ESD, nikoli na základě směrnic či nařízení. Nejde o harmonizaci v pravém slova smyslu, neboť nevytváří stejná pravidla pro všechny členské státy – rozsudek ESD zavazuje jen určitý stát, kterému je nařízeno změnit daňové ustanovení. Rozsudky ESD se mohou stát precedenty pro komunitární právo. Např. rozsudek č. C-234/01 ve věci Gerritse ESD nařídil Německu, aby umožnilo i nerezidentům uplatňovat výdaje v případě, kdy daní příjmy srážkovou daní (neboť dochází k jejich diskriminaci oproti rezidentům). Platí jen v Rakousku, ostatní státy tuto povinnost nezavedly.

32 32 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová harmonizace přímá k harmonizaci daňových ustanovení dochází přímo – prostřednictvím daňových směrnic Daňová harmonizace nepřímá daňová harmonizace je dosahována prostřednictvím jiných oblastí (např. změn v obchodním právu, harmonizace účetnictví – viz zavedení povinnosti účtovat dle IFRS se projeví harmonizací daňového základu u daně z příjmů PO)

33 33 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová harmonizace vertikální jde o harmonizace daňových systému určovaných různými stupni samosprávy (viz např. model v USA, kde by vertikální harmonizace představovala harmonizaci národních daňových systémů s federálním daňovým systémem) Daňová harmonizace horizontální harmonizace národních daňových systémů např. v rámci EU

34 34 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová harmonizace celková harmonizaci všech ustanovení daňového systému Daňová harmonizace dílčí jsou harmonizována vybraná, dílčí ustanovení, která způsobují bariéry ve fungování jednotného vnitřního trhu nebo deformují hospodářskou soutěž (harmonizace daní v rámci EU, kdy není cílem dosažení jednotné daňové soustavy, ale přiblížení a sladění jednotlivých daňových soustav).

35 35 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová harmonizace dle používaných metod Transpozice – do národního legislativního předpisu je formálně zapracován obsah záměru normy ES (bez praktického účinku) Implementace - do národního legislativního předpisu je nejen formálně vložen záměr normy ES, ale je i vnitrostátně aplikován včetně vymáhání jeho účinnosti Komunitarizace vnitrostátního práva – znamená přímou náhradu národního legislativního předpisu právní normou ES

36 36 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Aproximace daňových systémů – termín má vyjadřovat směr daňové spolupráce, kterým nemusí být v konečném cíli sladěnost daňových soustav členských zemí EU, ale pouze jejich přiblížení k sobě navzájem. Aproximace DS se používá, je-li neochota členských států k větší harmonizaci a snaha k využívání odlišnosti daňové legislativy s cílem přilákat zahraniční investice.

37 37 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Teorie daňové konkurence daňová koordinace, příp. harmonizace musí mít své limity, jejichž překročení znamená neefektivnost celého systému, přílišné vládní zásahy do koordinace daňového systému jsou nežádoucí, přínosem je pouze „volná“ soutěž daňových systémů pro zvýšení ekonomických stimulů jednotlivých daní a úsporu veřejných rozpočtů.

38 38 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Daňová kvóta – nejznámější a nejpoužívanější ukazatel daňového zatížení (vyjadřuje celkovou úroveň daňové zátěže v dané zemi), představuje poměr daňového inkasa veřejných rozpočtů k hrubému domácímu produktu (HDP – souhrn všeho zboží a služeb vyrobených v daném roce v ekonomice).

39 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy Členský stát EUDaňová kvóta Údaje k 31.12.2009 2012 (dle Fiskálního výhledu ČR zpracovaného MF ČR) 2015 (dle Fiskálního výhledu ČR zpracovaného MF ČR) Belgie 43,5 Bulharsko 28,9 ČR34,534,935,6 Dánsko48,1 Estonsko35,9 Finsko43,1 Francie41,6 Irsko28,2 Itálie43,1 Kypr35,1 Litva29,3 Lotyšsko26,6 Lucembursko37,1 Maďarsko39,8 Malta34,2 Německo39,7 Nizozemsko38,2 Polsko31,8 Portugalsko31 Rakousko42,7 Rumunsko 27 Řecko30,3 Slovensko28,8 Španělsko30,4

40 3. Evropská integrace, daňová harmonizace, obecné principy

41 41 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES

42 42 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Snaha o daňovou harmonizaci již od 60. let minulého století Nejprve plánována nejen strukturální harmonizace, ale i harmonizace daňových sazeb; posléze, po částečném selhání implemantace harmonizačních opatření, bylo od této myšlenky upuštěno. O daňové harmonizaci se uvažuje pouze v úzké spojitosti s jednotným vnitřním trhem a jeho hladkým fungováním. Cílem je nikoli celková harmonizace, ale harmonizace dílčí – tzn. harmonizace ustanovení, jež brání hladkému fungování vnitřního trhu.

43 43 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Faktory hovořící proti harmonizaci daní v ES Dochází k názorovým střetům, zda-li je vhodnější zachovat daňovou konkurenci (tj. situaci, kdy existují odlišné daňové systémy a odlišné daňové sazby, jejichž prostřednictvím se státy snaží přilákat do země investory) nebo se snažit o daňovou harmonizaci. Zdůrazňuje se potřeba zachovat maximální fiskální autonomii. V souvislosti s měnovou unií, kdy je role národních bank omezena (jejich pravomoci částečně převzala ECB), zbyly členským zemím k ovlivňování ekonomiky nástroje fiskální (daně a úroveň vládních výdajů). Jejich užívání by mělo být maximálně autonomní, aby státy měly možnost se vyrovnávat s ekonomickými šoky. Z tohoto hlediska by byla harmonizace nežádoucí, neboť by omezovala fiskální politiku jednotlivých států.

44 44 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Daňové sazby odpovídají preferencím a specifikům jednotlivých členských států (např. vyšší DPH je uplatňována v Dánsku, Belgii či Španělsku), neboť výběr této daně tvoří podstatnou část příjmů SR. Daně není třeba harmonizovat uměle, neboť daňová konkurence může vést k tzv. spontánnímu harmonizačnímu efektu – ke snížení sazeb. Proti nutnosti celkové daňové harmonizace hovoří i zkušenosti z USA, kde je daňový systém tvořen daněmi federálními a národními. Zde se daňové systémy jednotlivých států liší a nedeformuje to nijak tržní prostředí.

45 45 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Nutnost zachovat daňovou konkurenci – bez daňové soutěže by se vlády mohly chovat stejně jako monopol a uvalovat nadměrné daně (daňová konkurence vede k poklesu daňových sazeb). Nižší daně v rámci daňové konkurence nemusí nutně vést k poklesu výběru daně, naopak mohou vést ke zvýšení daňových základů.

46 46 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Negativní stránky harmonizace: Harmonizace vede k vyšším daňovým sazbám (neexistuje-li konkurenční tlak, vlády stanoví vyšší daňové sazby – harmonizace nevytváří tlak na výdajové stránky SR) Harmonizace způsobuje pomalejší růst ekonomiky (vyšší daňové sazby odrazují zahraniční kapitál a snižují celkovou produktivitu práce)

47 47 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Harmonizace nezabraňuje nadměrné expanzi ve veřejném sektoru Harmonizace zasahuje do národní suverenity členských států Harmonizace může výrazně ovlivnit příjmové stránky rozpočtů zemí (které aplikují vyšší sazby daně a u nichž výnos z harmonizované daně tvoří podstatnou část příjmů SR) Harmonizace představuje ztrátu fiskální autonomie členských zemí

48 48 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Z právního hlediska je daňová harmonizace zakotvena již ve Smlouvě o Evropských společenstvích z roku 1957

49 49 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Daňová politika je založena na těchto principech:  daňová politika patří do samostatné působnosti členských států  veškeré záležitosti v oblasti daní musí být schváleny jednomyslně všemi členskými státy v rámci Rady, což je zároveň brzdou rychlejší harmonizace  cílem daňové harmonizace není vytvořit jednotný daňový systém, ale:  harmonizovat daňové systémy členských států mezi sebou navzájem a sladit je s principy vnitřního trhu tak,  aby nebránily nebo neomezovaly volný pohyb zboží, služeb, osob a kapitálu,  stabilizace daňových příjmů členských států,  podpora zaměstnanosti

50 50 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Primární prameny daňové harmonizace  Kapitola 2 Smlouvy o EHS – Daňová ustanovení (čl. 90 – 95)  podle čl. 93 Smlouvy se o otázkách daní rozhoduje jednomyslně (harmonizace nepřímých daní): „Rada na návrh Komise a po konzultaci s Evropským parlamentem a Hospodářským a sociálním výborem jednomyslně přijme ustanovení k harmonizaci právních předpisů týkajících se daní z obratu, spotřebních daní a jiných nepřímých daní v rozsahu v jakém je tato harmonizace nezbytná pro vytvoření a fungování vnitřního trhu …“

51 51 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES  podle čl. 94 Smlouvy (harmonizace přímých daní není zakotvena přímo v žádném článku, ale dovozuje se z čl. 94): „Rada na návrh Komise a po konzultaci s Evropským parlamentem a Hospodářským a sociálním výborem jednomyslně přijímá směrnice o sbližování právních a správních předpisů členských států, které mají přímý vliv na vytváření nebo fungování společného trhu.“.  podle čl. 95 Smlouvy o EHS nesmí členské státy daňově diskriminovat zboží z jiné členského státu: „ Členské státy nepodrobí přímo ani nepřímo výrobky jiných členských států jakémukoliv vyššímu vnitrostátnímu zdanění, než je to, jemuž jsou přímo nebo nepřímo podrobeny výrobky domácí. Členské státy nepodrobí dále výrobky jiných členských států vnitrostátnímu zdanění, které by poskytovalo nepřímou ochranu jiných výrobků. “

52 52 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Fundamentální svobody ES  čl. 12 Smlouvy o EHS upravuje zákaz diskriminace občanů EU: „…je zakázána jakákoliv diskriminace na základě státní příslušnosti.“  čl. 22 – 23 Smlouvy o EHS upravují volný pohyb zboží, který je založen na: „… zákazu vývozních a dovozních cel a všech poplatků s rovnocenným účinkem mezi členskými státy …“  čl. 39 – 42 Smlouvy o EHS upravují volný pohyb pracovních sil, který zahrnuje: „… odstranění jakékoliv diskriminace mezi pracovníky členských států na základě příslušnosti, pokud jde o zaměstnání, odměnu za práci a jiné pracovní podmínky.“  čl. 43 – 48 Smlouvy o EHS upravují právo usazování, které obsahuje zákaz: „… omezování při zřizování zastoupení, poboček nebo dceřiných společností státními příslušníky jednoho členského státu na území druhého členského státu.“  čl. 56 – 60 Smlouvy o EHS upravují volný pohyb kapitálu, který mj. zakazuje: „… všechna omezení pohybu kapitálu mezi členskými státy a mezi členskými státy a třetími zeměmi.“

53 53 4. Vývoj harmonizačního úsilí v ES Za účelem řešení aktuálních problémů v oblasti daňové harmonizace přijala Evropská rada v r. 1997 tzv. daňový balíček, který představuje soubor opatření pro boj se škodlivou daňovou konkurencí. Snaží se redukovat nerovnosti panující ve zdanění, ale současně umožňuje členským státům provádět v daňových soustavách změny, jež napomáhají zaměstnanosti. Má 3 části: - tzv. smluvená pravidla pro zdaňování korporací - opatření k dosažení vyššího stupně aproximace systémů zdaňování příjmů z úspor - dohoda o odstranění srážkové daně z úrokových plateb a licenčních poplatků

54 5. Harmonizace DPH

55 55 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  Snaha o harmonizaci daňových soustav od počátku velmi úzce souvisela s myšlenkou jednotného vnitřního trhu. Jeho vytvoření spočívalo zejména v odstranění bariér obchodu, jimiž byly rozdílné systémy nepřímého zdanění a rozdílné daňové sazby.  Důvodem harmonizace DPH byla daň z obratu a její kumulativní vliv, který omezoval volný pohyb zboží (v každém výrobním či distribučním stupni bylo jako daň odvedeno určité procento z hodnoty produktu x DPH, kdy se sledují plnění na vstupu a výstupu, daň je uplatňována pouze na přidanou hodnotu).  Kumulativní kaskádový systém daně z obratu způsobuje deformace tržního prostředí, neboť díky skutečnosti, že daňové zatížení roste přímo úměrně s délkou výrobního či distribučního řetězce, výrobci a distributoři raději vytváření integrace, neboť jejich prostřednictvím mohou ovlivnit výši daňového zatížení. Nedostatkem daně z obratu je její duplicitnost (obraty zdaněné u jednoho výrobce nebo obchodníka jsou částí ceny jiného, u nějž jsou opět podrobeny dani).

56 56 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH Daň z obratu Cena před zdaněním Daň 20 %Odvedená daň v Dřevařský podnik500 Kč100 Kč Pila1.000 Kč200 Kč Výrobce parket1.500 Kč300 Kč Velkoobchod2.000 Kč400 Kč Maloobchod2.500 Kč500 Kč

57 57 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH DPH Cena před zdaněním Daň 20 %VýpočetOdvedená daň Dřevařský podnik 500 Kč100 Kč Pila1.000 Kč200 Kč200 – 100 =100 Kč Výrobce parket 1.500 Kč300 Kč300 – 200 =100 Kč Velkoobchod2.000 Kč400 Kč400 – 300 =100 Kč Maloobchod2.500 Kč500 Kč500 – 400 =100 Kč

58 58 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  Z předchozí tabulky vyplývá, že v systému DPH je daňové zatížení zcela nezávislé na délce výrobního či distribučního řetězce.  DPH je z hlediska obchodu mezi členskými státy neutrální, protože zdaňuje jen přidanou hodnotu tím, že umožňuje odečíst od daňové povinnosti daň zaplacenou na vstupu.  Cílem zavedení DPH bylo odbourání kumulativního účinku daní z obratu, který bránil mezinárodnímu obchodu.

59 59 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH Systém DPH zvolený pro harmonizaci nepřímého zdanění umožňuje dva principy zdaňování: 1.Princip země určení Daň se vybere až v členském státě, ve kterém se nachází příjemce zdanitelného plnění. Z hlediska dodávajícího subjektu jde v této situaci o osvobozené plnění. Při použití tohoto principu se uplatní sazby platné v zemi spotřeby. 2. Princip země původu (tj. členského státu, odkud se zboží dodává nebo poskytuje), znamená, že DPH se vybere už v zemi, ze které se dodává či poskytuje zdaňovaná komodita. Při použití tohoto principu se uplatňují sazby platné pro zemi původu. Tento princip předpokládá jednotné daňové sazby, neboť jejich rozdíly mohou deformovat hospodářskou soutěž.

60 60 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  V první fázi harmonizačního procesu v ES se jednalo především o zavedení jednotného systému nepřímého zdanění, bez něhož by nebyl možný vznik společného trhu (na základě rozdílných systémů nepřímého zdanění by na vnitřních trzích jednotlivých zemí docházelo k deformacím hospodářské soutěže).  K deformaci hospodářské soutěže by docházelo například v případě, pokud by země aplikující systém DPH dovážela zboží ze země aplikující kumulativní kaskádový systém daně z obratu. Při dovozu zboží z této země by nebylo možné určit přesnou výši daně (neboť ta záleží na počtu stupňů ve výrobním či distribučním řetězci, a proto dochází k porušení vnější daňové neutrality).

61 61 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  Harmonizace systémů nepřímého zdanění měla proběhnout ve 3 fázích: -nahrazení vícestupňového kumulativního systému DzO systémem nekumulativním -nahrazení nekumulativního systému DzO systémem DPH -zrušení intrakomunitárních „daňových“ hranic

62 62 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  DPH byla zavedena do praxe v roce 1967 první směrnicí č. 67/227/EEC, která zavazovala členské země nahradit do 1.1.1970 stávající systém DzO jednotným systémem DPH.  Druhá směrnice č. 67/228/EEC přesně definovala předmět daně (tj. prodej zboží a poskytování služeb na území členské země uskutečněné plátcem daně za úplatu a dovoz zboží. Druhá směrnice definovala místo plnění, plátce daně, prodej zboží a poskytování služeb a ponechala členských státům možnost stanovení, které výrobky a služby budou zařazeny do standardní sazby daně a které do zvýšené a snížené sazby daně. Byla omezena možnost aplikace nulové sazby daně.  některé členské státy měly problémy se zavedením DPH, proto třetí směrnice č. 69/463/EEC prodloužila lhůtu pro splnění povinnosti zavést DPH do 31.12.1972, čtvrtá směrnice č. 71/401/EEC a pátá směrnice č. 72/250/EEC prodloužily lhůtu pro Itálii do 31.12.1973.

63 63 5. Harmonizace DPH Přechod zemí na DPH )

64 64 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  DPH byla harmonizována v roce 1977, a to tzv. šestou směrnicí (č. 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu), která se stala základem jednotného a komplexního systému uplatňování DPH ve všech členských státech. Tato směrnice stanovuje pravidla pro určování základu daně, teritoriální dosah, okruhy subjektů, sazby daně a další.  touto směrnicí byl zaveden stejný vyměřovací základ DPH ve všech členských státech, a tudíž i stejný základ pro odvody části výnosu členských států z DPH do společného rozpočtu.  DPH je od počátku založena na principu zdanění v zemi určení.  princip zdanění v zemi určení má za následek přenášení daňového výnosu ze země, kde bylo zboží vyrobeno do země kde bylo spotřebováno

65 65 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH  v roce 1987 byly učiněny první neúspěšné pokusy zavést do harmonizace DPH princip zdanění v zemi původu  šestá směrnice byla podstatně změněna v letech 1991 a 1992 – zrušení fiskálních hranic, stanovují se minimální sazby, v důsledku toho v letech od 1.1.1993 do 31.12.1996 byly:  zrušeny daňové kontroly na vnitřních hranicích; na dodávky zboží mezi členskými státy nadále není uplatňováno clo ani daně;  vzájemná zdanitelná plnění mezi členskými státy tak nejsou považována za dovoz a vývoz (intrakomunitární plnění)  za dovoz a vývoz se považuje plnění ve vztahu k nečlenským státům

66 66 5. Harmonizace DPH Vývoj harmonizace DPH, RECAST  byla zavedena tzv. „přechodná ustanovení“, která představují kombinaci obou principů; pro fyzické osoby platí při jejich nákupech pro osobní potřebu princip zdanění v zemi původu, u podnikatelů i nadále platí princip zdanění v zemi určení  „přechodná ustanovení“ mají být zcela nahrazena principem zdanění v zemi původu  41 novel 6. směrnice do konce roku 2006, stále se velmi nepřehlednou a komplikovanou. V roce 2006 rozhodla EK, že bude šestá směrnice přepracována a nahrazena novou směrnicí  od 1.1.2007 účinná směrnice č. 2006/112/EC z 28.11.2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (RECAST), konsolidované znění bez věcných změn, ruší první a šestou směrnici  dále novelizována směrnicí č. 2006/138/EC, č. 2008/8/EC, č. 2008/9/EC  prováděcí nařízení Rady č. 282/2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES o společném systému DPH

67 67 5. Harmonizace DPH DPH – územní působnost  území členských států  mimo vybraná území jako ostrov Helgoland, oblast Büsingen v Německu, Grónsko, Livigno, Camipione d‘Italia, italské vody jezera Lugano

68 68 5. Harmonizace DPH DPH – předmět daně Předmět DPH  dodání zboží nebo poskytování služeb za úplatu v tuzemsku osobou povinnou k dani a dovoz zboží  dodáním zboží se rozumí se rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník  dodáním služby se rozumí vše co není dodáním zboží  dovozem zboží se rozumí vstup zboží na území Společenství

69 69 5. Harmonizace DPH DPH – osoby povinné k dani Osoba povinná k dani  osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost, a to bez ohledu na účel a výsledky této činnosti (ekonomickou činností se rozumí veškerá činnost výrobců, obchodníků, osob poskytujících služby, včetně těžební činnosti, zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných povolání, využívání hmotného a nehmotného majetku atd.)  za osobu povinnou k dani se považuje každá osoby, která příležitostně dodá nový dopravní prostředek mimo území členského státu, avšak na území Společenství provozuje samostatně nezávisle hospodářskou činnost za účelem získání pravidelného příjmu  nezávislou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců v rámci pracovního poměru  členské státy mohou za osoby povinné k dani označit i osoby, které výše uvedené činnosti provádějí příležitostně, zejména pak ty co:  dodávají stavby, či části staveb, před jejím obydlením a pozemky, na nichž tyto stavby stojí,  dodávky stavebních pozemků  státy, země, obce a jiné veřejnoprávní korporace nejsou osobami povinnými k dani, pokud vykonávají činnosti v rámci veřejné moci, ledaže by to vedlo k narušení hospodářské soutěže

70 70 5. Harmonizace DPH DPH – místo zdanitelného plnění Místo zdanitelného plnění  kombinace principu zdanění ve státě původu a ve státě určení  u dodání zboží = místo, kde se zboží nachází v okamžiku dodání (není-li přepravováno); je-li zboží přepravováno tak místo, kde se nachází v době zahájení přepravy; jeli zboží montováno dodavatelem, tak místo montáže  u dodání služeb = sídlo hospodářské činnosti poskytovatele služby, nebo jeho stálé provozovny, bydliště nebo místo trvalého pobytu, ze kterého poskytuje službu, s následujícími výjimkami:  služby v souvislosti s pozemky (např. realitní makléři, soudní znalci) – místo pozemku  přepravní služby – místo, kde přeprava probíhala  vedlejší přepravní služby, kulturní a umělecké a sportovní, vědecké služby atd. - místo, kde byla služby poskytnuta  užívání movité věci – místo užívání  dodání práv k nehmotným statkům, služby poradců, advokátů, auditorů, atd. – sídlo příjemce služby

71 71 5. Harmonizace DPH DPH – okamžik uskutečnění zdanitelného plnění Okamžik uskutečnění zdanitelného plnění  zdanitelné plnění = plnění, při kterém jsou naplněny předpoklady pro vznik povinnosti zaplatit daň  okamžik uskutečnění zdanitelného plnění = dodání zboží, poskytnutí služby, dovoz zboží na území Společenství  v případě zálohy vzniká daňová povinnost přijetím zálohy

72 72 5. Harmonizace DPH DPH – základ daně Základ daně  u dodání zboží a poskytnutí služeb v tuzemsku:  vše co dodavatel získá za dodání zboží nebo poskytnutí služby  nebo kupní cena zboží, nelze-li určit tak výrobní cena  výše výdajů na poskytování služby  obvyklá cena  u dovozu zboží:  cena, kterou má dovoze zaplatit  cena obvyklá  základ daně zahrnuje:  daně, cla, dávky  doplňkové výdaje (balení atd.)  nezahrnuje skonta, slevy a rabaty

73 73 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně Sazba DPH  po úspěšné strukturální harmonizaci (úspěšném zavedení jednotného systému nepřímého zdanění) bylo třeba přistoupit ke druhému kroku – harmonizaci daňových sazeb.  různé sazby DPH jsou překážkou přechodu na princip zdanění v místě původu  harmonizace v oblasti daňových sazeb byla velmi složitá a narážela na následující problémy: - harmonizace sazeb je členskými státy chápána jako zásah do národní suverenity, - daňové sazby mohou být nástrojem fiskální politiky a jejich harmonizace nenechává prostor pro ovlivňování agregátní poptávky a nabídky, - harmonizace sazeb může výrazně ohrozit příjmové stránky rozpočtů v zemích, ve kterých výběr nepřímých daní tvoří podstatou část příjmů SR, - neochota EK právně vymáhat a zajistit implementaci směrnic do národních daňových systémů, - národní tradice, kterých se členské země vzdávají jen těžko.

74 74 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně EK přehodnotila postoj k harmonizaci DPH a na místo harmonizace přešla k úvahám o daňové aproximaci sazeb daní DPH. Jedním z argumentů pro odklon od daňové harmonizace sazeb DPH byl příklad USA (sazby daní se mezi sousedními státy liší až do výše 5 %, aniž to způsobuje tržní deformace). Mezi členskými státy existovaly rozdíly v tom, že byly uplatňovány nejen různé sazby daně, ale odlišnost byla i v počtu daňových sazeb (některé státy měly 1 sazbu, jiné i 3 sazby). Před EK stál tedy především úkol – stanovit počet sazeb DPH a stanovit hranice sazby DPH.

75 75 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně Směrnice č. 91/860/EEC zrušila fiskální hranice mezi jednotlivými členskými státy a došlo k těmto změnám: nákup zboží realizovaný soukromými osobami se zdaňuje výhradně v zemi nákupu (zrušení režimu vrácení DPH osobám z jiných států ES), s výjimkou nákupu nového dopravního prostředku; systém exportu a importu v rámci ES byl nahrazen systémem tzv. interkomunitární akvizice (dodání zboží z jiného čl. státu plátci daně je obecně osvobozeno od daně, podobně pak i pořízení zboží z jiného členského státu od plátce daně podléhá dani s nárokem na odpočet) systém exportu a importu je nadále uplatňován pouze se třetími zeměmi.

76 76 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně  S účinností od r. 1993 zavedla směrnice č. 92/77/EEC minimální hranice – pro základní (standardní) sazbu minimum 15 % a pro sníženou sazbu 5 %.  směrnice umožňuje členským státům zavedení až dvou snížených sazeb,  nulová sazby a sazby nižší než 5 %, které uplatňovaly členské státy ke dni zavedení harmonizace sazeb, mohou být přechodně zachovány  na dovoz zboží se použije stejná sazba jako kdyby se jednalo o dodání zboží v tuzemsku

77 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně Z následující tabulky vyplývá, že byla v oblasti základních sazeb DPH respektována po účinnosti směrnice č. 92/77/EEC v roce 1993 15% minimální hranice základní sazby daně.

78 78 5. Harmonizace DPH Vývoj základních sazeb DPH (NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie, 2. vydání. Praha : ASPI, 2008, str. 44)

79 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně Z následující tabulky vyplývá, že v oblasti minimální 5% hranice u snížené sazby DPH a i v počtu snížených sazeb DPH nebyla respektována pravidla stanovená ve směrnici č. 92/77/EEC v roce 1993

80 80 5. Harmonizace DPH Vývoj snížených sazeb DPH (NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie, 2. vydání. Praha : ASPI, 2008, str. 44)

81 5. Harmonizace DPH DPH – sazby daně K velkým prioritám EK v oblasti harmonizace nepřímých daní patřil přechod z principu země určení na princip země původu (tzn. že z vyváženého zboží se DPH neplatí – při vývozu je DPH vrácena – a zboží je zdaněno až v zemi konečné spotřeby. To však předpokládá zavedení jednotné daňové sazby, neboť v opačném případě by se stejné zboží prodávalo s různými sazbami DPH dle místa původu. Přechod ze země určení na princip země původu proto nebyl dosud učiněn.

82 82 5. Harmonizace DPH DPH – osvobození od daně Osvobození od DPH  členské státy osvobodí od daně v tuzemsku následující zdanitelná plnění: –vybrané činnosti ve veřejném zájmu –pojištění a zajištění –pronájem pozemků –dodání zboží určeného ke zdanitelnému plnění od daně osvobozeného –poskytnutí a zprostředkování úvěru, atd.

83 5. Harmonizace DPH DPH – osvobození od daně  členské státy osvobodí od daně při dovozu následující zdanitelná plnění: –konečný dovoz, které by bylo při dodání v tuzemsku osvobozeno od daně –dovoz zboží v tranzitním režimu –dovoz zboží v režimu dočasného použití, na které se vztahuje osvobození od cla –konečný dovoz zboží, na které se vztahuje osvobození od cla –zpětný dovoz zboží ve stavu v jakém bylo vyvezeno tou samou osobou, vztahuje-li se na něj osvobození od cla –zpětný dovoz movité věci, která byla vyvezena tou samou osobou, pokud na něm byly provedeny práce v zahraničí a ty i zdaněny  členské státy nemusí osvobození poskytnout, pokud by byly ohroženy soutěžní podmínky na vnitřním trhu

84 84 5. Harmonizace DPH DPH – odpočet daně  osoba povinná k dani je oprávněná odečíst od své daňové povinnosti: –DPH odvedenou nebo splatnou osobě povinné k dani v tuzemsku –DPH odvedenou nebo splatnou na dovezené zboží  nárok na odpočet vzniká okamžikem vzniku daňové povinnosti  odpočet DPH lze uplatnit jen za předpokladu, že zboží nebo služba je použita ke zdanitelnému plnění  podmínkou uplatnění nároku na odpočet je, že osoba povinná k dani má fakturu nebo doklad o dovozu, které ji označuje jako příjemce nebo dovozce, z níž vyplývá daň, nebo údaje umožňující její výpočet, a která splňuje další formality stanovené členskými státy

85 85 5. Harmonizace DPH DPH – daňový dlužník  daňovým dlužníkem může být:  každá osoba, která vyúčtuje DPH na faktuře nebo obdobném dokladu  při dovozu je daňovým dlužníkem osoba určená členským státem, do něhož je zboží dováženo  osoba povinná k dani usazená v zahraničí uskutečňující zdanitelná plnění v tuzemsku  povinnosti daňových dlužníků:  provádět samo-vyměření daně  oznámit zahájení, změnu nebo ukončení své činnosti příslušnému úřadu členského státu  vést účetnictví, které umožní prověřit uplatnění DPH

86 86 5. Harmonizace DPH DPH – zvláštní režimy  nesmí vést ke snížení daně, ale jen ke zjednodušení výběru  členské státy mohou upravit zvláštní režimy pro „malé podniky“:  např. daňové paušály, osvobození od daně u osob povinných k dani s ročním obratem nepřesahujícím stanovenou výši (5.000 EUR), odstupňované daňové úlevy  nové členské státy mají limit ročního obratu od 10.000 EUR/Polsko, po 36.000 EUR/Malta, ČR 35.000 EUR  členské státy mohou stanovit zvláštní režim daňového paušálu pro zemědělce:  zemědělci odvádí jen tzv. daňovou náhradu, která se určí součinem jejich obratu a sazby paušální náhrady; tito zemědělci si nemohou uplatnit odpočet daně na vstupu

87 87 5. Harmonizace DPH DPH – zvláštní režimy  zvláštní režim platí pro cestovní kanceláře, které vlastním jménem poskytují služby v souvislosti s cestou, přitom mohou svěřit plnění svého závazku částečně jiné osobě (nejsou-li jen zprostředkovatelé)  zvláštní režim platí rovněž pro použité předměty, umělecké předměty, sbírky a starožitnosti  zvláštní režim platí pro dodávky zlata  zvláštní režim platí rovněž pro osoby povinné k dani neusazené na území Společenství, které poskytují elektronické služby osobám nepovinným k dani v tuzemsku

88 88 5. Harmonizace DPH DPH – odchylná opatření  členský stát může přijmout odchylná opatření ke zjednodušení výběru daně, nebo k zamezení obcházení daně  návrh opatření se předkládá Komisi, která jej se svým stanoviskem předloží Radě, a ta o něm definitivně rozhodne

89 6. Harmonizace spotřebních daní

90 90 6. Harmonizace spotřebních daní Horizontální směrnice  Harmonizace spotřební daní v ES je založena na třech skupinách směrnic:  směrnice Rady č. 92/12/EHS ze dne ze dne 25. února 1992, o obecné úpravě, držení, pohybu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani, tzv. horizontální směrnice, upravuje obecná pravidla harmonizace spotřebních daní  O 01.04.2010 horizontální směrnice nahrazena novou horizontální směrnicí 2008/118/ES (precizuje některé pojmy a zavádí ustanovení o elektronickém správním dokladu při přepravě zboží, který by měl nahradit klasický papírový průvodní.  EMCS (Excise Movement and Control systém) je elektronický sytém pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani, který byl uveden do provozu 01.04.2010 – zabezpečuje lepší kontrolu a řízení dopravy vybraných výrobků v režimu podmíněného osvobození od daně v rámci EU. Bezpečnost používání EMCS je zajištěna elektronickým podpisem a pomocí rolí a jím odpovídajícím přístupovým právům na straně celních orgánů.

91 6. Harmonizace spotřebních daní Horizontální směrnice  tzv. strukturální směrnice, která se týká harmonizace struktury akcízů – rozděluje je na akcíz z minerálních olejů, alkoholu a alkoholických nápojů, tabáku a tabákových výrobků  čtyři směrnice k aproximaci sazeb shora uvedených akcízů  obdobně jako u DPH byl zvolen princip země určení (zboží je zdaňováno v zemi spotřeby tak, aby nebyl deformován trh a tržní prostředí – při principu země původu by se na trhu mohly obchodovat identické produkty za rozdílnou cenu – princip země původu by nebyl schopen zajistit daňovou neutralitu)  vztahuje se na spotřební daně, jakož i na ostatní nepřímé daně s výjimkou DPH

92 92 6. Harmonizace spotřebních daní Horizontální směrnice  Horizontální směrnice se vztahuje na alkohol a alkoholické nápoje, tabákové výrobky a na minerální oleje; členské státy mohou uvalovat nad rámec akcízů i další nepřímé daně (např. z enviromentálních důvodů).  územní působnost – členské státy, mimo výjimky  sazby spotřebních daní harmonizují zvláštní směrnice vztahující se k jednotlivým předmětům daně

93 93 6. Harmonizace spotřebních daní Horizontální směrnice  výrobky podléhají dani okamžikem jejich vyrobení nebo dovozem na území Společenství  daňová povinnost vzniká propuštěním výrobku pro domácí spotřebu  daň se vyměří a vybere postupem stanoveným členským státem na jehož území nastaly skutečnosti vedoucí ke vzniku daňové povinnosti (princip zdanění ve státě určení)  vrácení daně - byly-li výrobky propuštěny do domácí spotřeby v členském státě a v tomto státě nemají být spotřebovány, může vývozce v tomto členském státě požádat o vrácení daně; přeprava se uskutečňuje v režimu osvobození od daně  pokud výrobky podléhající dani nabyl jednotlivec pro svou potřebu, zaplatí se spotřební daň ve státě, kde je nabyl, i když jej dále převáží

94 94 6. Harmonizace spotřebních daní Horizontální směrnice  výroba, zpracování a skladování výrobků podléhajících spotřební dani, nebyla-li spotřební daň zaplacena, musí probíhat ve skladu s daňovým dozorem  přeprava výrobků podléhajících dani mezi sklady s daňovým dozorem se uskutečňuje v režimu podmíněného osvobození od daně  registrovaný hospodářský subjekt - pravidelně přijímá zboží v režimu osvobození od daně  neregistrovaný hospodářský subjekt, jen příležitostně přijímá zboží podléhající osvobození od daně  registrovaný i neregistrovaný hospodářský subjekt je povinen uhradit daň v okamžiku dodání zboží svému zákazníkovi

95 95 6. Harmonizace spotřebních daní Tabák a tabákové výrobky  první směrnice, která byla přijata, má č. 72/464/EEC, upravuje všeobecné ustanovení týkající se akcízu z tabáku a speciální ustanovení v oblasti struktury akcízů z cigaret.  Směrnice č. 79/32/EEC rozděluje tabákové výrobky na cigarety, cigáry, cigarillos a tabák ke kouření.  směrnice Rady č. 92/79/EHS ze dne 19. října 1992, o sbližování daní z cigaret: –stanovuje minimální sazbu daně z cigaret, tj. minimálně 57 % z maloobchodní ceny cigaret nejžádanější cenové kategorie a nesmí činit méně než 64 EUR na 1.000 ks cigaret  směrnice Rady č. 95/59/EHS ze dne ze dne 27. listopadu 1995, o daních jiných než daních z obratu, které ovlivňují spotřebu tabákových výrobků. Tato směrnice nově rozděluje tabák na: –cigarety, doutníky a doutníčky, jemně řezaný tabák k ruční výrobě cigaret, ostatní tabák ke kouření

96 96 6. Harmonizace spotřebních daní Tabák a tabákové výrobky Směrnice Rady č. 99/81/EC dovoluje členským státům aplikovat následující formy daně: - valorickou (vypočtenou na základě maximální maloobchodní prodejní ceny jednotlivých výrobků - specifickou vyjádřenou jako částku na kg nebo u doutníků a doutníků na počet ks - smíšenou (kombinující valorickou a specifickou daň)

97 97 6. Harmonizace spotřebních daní Tabák a tabákové výrobky  směrnice Rady č. 92/80/EHS ze dne 19. října 1992, o sbližování daní z jiných tabákových výrobků než cigaret, stanovuje, že celková výše spotřební daně musí být rovna nejméně sazbě nebo minimální výši stanovené pro: –doutníky a doutníčky: 5 % maloobchodní prodejní ceny včetně všech daní nebo 11 EUR za 1 000 kusů či z jednoho kilogramu –jemně řezaný tabák k ručnímu výrobě cigaret: 36 % maloobchodní prodejní ceny včetně všech daní nebo 32 EUR za kilogram –ostatní tabák ke kouření: 20 % maloobchodní prodejní ceny včetně všech daní nebo 20 EUR za kilogram

98 98 6. Harmonizace spotřebních daní Alkohol a alkoholické nápoje  Směrnice Rady č. 92/83/EHS ze dne 19. října 1992 o harmonizaci struktury spotřebních daní z alkoholu a alkoholických nápojů: –pivo – základem daně je hektolitr/stupeň Plato nebo hektolitr/stupeň alkoholu; na piva s různým poměrem mohou být různé sazby; –víno – předmětem daně je „tiché víno“ a „šumivé víno“; základem daně je počet hektolitrů; sazba na všechna tichá vína nebo všechna šumivá vína musí být stejná –jiné kvašené nápoje než pivo a víno – rozlišují se opět „nešumivé“ a „šumivé“ ostatní kvašené nápoje; základem daně je počet hektolitrů; výpočet daně je stejný jako u vína –meziprodukty kvašených nápojů (min. sazba je stanovena ve výši 45 EUR/hl) – směrnice ponechává prostor pro aplikaci snížené sazby daně na meziprodukty s obsahem alkoholu nižším než 15 %. –líh – základem daně je počet hektolitrů čistého alkoholu o teplotě 20 stupňů Celsia, min. sazba je 550 EUR/hl. čistého alkoholu. –směrnice dále upravuje základní okruhy osvobození od daně

99 99 6. Harmonizace spotřebních daní Alkohol a alkoholické nápoje  Směrnice Rady č. 92/84/EHS ze dne 19. října 1992, o sbližování sazeb spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů:  Směrnice stanoví následující minimální sazby: -pivo - 0,748 Euro na hektolitr/stupeň Plato nebo 1,87 Euro na hl/stupeň alkoholu finálního produktu -víno – 0 Euro na hektolitr -meziprodukty - 45 Euro / hektolitr -alkohol a ostatní alkoholické nápoje - 550 Euro / hektolitr  sazby jsou prověřovány a případně upravovány každé 2 roky  směrnice umožňuje jednotlivým členským státům aplikovat sníženou sazbu daně v případě malých producentů

100 100 6. Harmonizace spotřebních daní Energetické výrobky a elektrická energie  Směrnice Rady č. 2003/96/EHS ze dne 27. října 2003, o restrukturalizaci rámcových předpisů společenství o zdanění energetických výrobků a elektrického proudu:  energetické výrobky = minerální oleje, uhlí, zemní plyn a elektrická energie  energetické výrobky a elektrický proud jsou předmětem spotřební daně jen za předpokladu, že jsou využívány jako pohonná nebo topná látka, a nikoliv jako vstupní surovina v chemických, elektrolytických a metalurgických procesech  členské státy mohou používat i odstupňované sazby na jednotlivé předměty daně, pokud tyto nejsou nižší než níže uvedené minimální sazby; musí být souvislost mezi vyšší sazbou a vyšší kvalitou zboží  základní okruhy osvobození od daně  cílem směrnice je omezovat emise, proto členským státům umožňuje poskytovat daňové výhody společnostem, které podnikají opatření ke snižování emisí.  Směrnice Rady č. 1995/60/EHS ze dne 27. listopadu 1995, o daňovém značení nafty a kerosinu

101 101 6. Harmonizace spotřebních daní Minimální sazby daně z paliv – pro průmyslové účely Minimální sazba daně od 1.1.2004 Nafta (EUR / 1000 l) 21 EUR Kerosin (EUR / 1000 l) 21 EUR LPG (EUR / 1000 kg) 41 EUR Zemní plyn0,3 EUR minimální sazby daně pro pohonné látky používané pro průmyslové nebo komerční účely (práce v zemědělství a zahradnictví, chov ryb a lesní hospodářství, pevně připevněné motory, provozování technických zařízení a strojů, které jsou používány při výstavbě výškových a pozemních veřejných staveb, dopravní prostředky používané mimo veřejné silnice):

102 102 6. Harmonizace spotřebních daní Minimální sazby daně z paliv – pro topné účely a elektrický proud Minimální sazby daně od 1.1.2004 (pro obchodní účely) Minimální sazby daně od 1.1.2004 (osobní spotřeba) Nafta (EUR / 1000 l)21 EUR Těžké topné oleje (EUR / 1000 kg) 15 EUR Kerosin (EUR / 1000 l) 0 EUR LPG (EUR / 1000 kg) 0 EUR Zemní plyn (EUR / gigajoule) 0,15 EUR0,30 EUR Uhlí a koks (EUR / gigajoule) 0,15 EUR0,30 EUR Elektrický proud (EUR / MWh) 0,5 EUR1,0 EUR

103 7. Harmonizace přímých daní

104 104 7. Harmonizace přímých daní  Zpočátku se strukturální harmonizace přímých daní jevila mnohem jednodušší než u daní nepřímých, neboť ve většině členských zemí s výjimkou Itálie byly odděleně uplatňovány daň z osobních příjmů a daň z korporací. Ukázalo se však, že ačkoli jsou národní systémy přímého zdanění ve struktuře velmi podobné, uvnitř skrývají velké odlišnosti např. v rozdílných účetních systémech, metodách konstrukce daňových základů, ve formách zdanění, v nezdanitelných částkách, ve zdaňovacích obdobích, v definicích poplatníků daně předmětu daně apod., ale též v neochotě členských států k další harmonizaci, kterou považují za zásah do suveréních záležitostí.  Přímé daně nejsou v rámci EU celkově harmonizovány jako daně nepřímé  Harmonizaci daní ani výslovně nepřepokládá Smlouva o založení EHS

105 105 7. Harmonizace přímých daní  s ohledem na princip subsidiarity jsou přímé daně vnitřní věcí členských států  národní úpravy přímých daní však nesmí být překážkou volného pohybu zboží, služeb, osob a kapitálu  důchodová daň se dle daňové teorie rozděluje na osobní důchodovou a korporátní (daň ze zisku firem)  pro potřeby zjištění celkového zatížení přímými daněmi se do analýz zahrnuje i platba sociálního pojištění

106 7. Harmonizace přímých daní Základní charakteristika přímých daní v EU Členský stát EUOsobní důchodová daň (sazba) Osobní důchodová daň (počet sazeb) Korporátní daň (nominální sazba) Belgie 50 %533 % Bulharsko 10 % 1 ČR15 %119 % Dánsko51,5 %625 % Estonsko21 %1 Finsko30 %426 % Francie41 %533,3 % Irsko41 %212,5 % Itálie43 %527,5 % Kypr30 %410 % Litva15 %1 Lotyšsko25 %115 % Lucembursko39 %1821 % Maďarsko16 %110 % Malta35 %4 Německo45 %515 % Nizozemsko52 %425 % Polsko32 %319 % Portugalsko46,5 %825 % Rakousko50 %425 % Rumunsko 16 %1 Řecko45 %924 % Slovensko19 %1 Španělsko45 %630 %

107 7. Harmonizace přímých daní  snaha harmonizovat zdanění korporací, neboť korporátní daň ovlivňuje podnikání na jednotném trhu, vyzněla neúspěšně, neboť členské státy považuji harmonizaci přímých daní za omezení fiskální suverenity; všechna opatření týkající se přímých daní musí být jednomyslně schválena Radou; harmonizační opatření musí být prosazeno ve formě směrnice, jejíž přijetí vyžaduje jednomyslnost všech členských států (neprůchodné)  cílem je harmonizovat daňové základy a ne sazby (cílem je pouze strukturální harmonizace). V případě sjednocení daňových základů již v podstatě není nutné daňové sazby harmonizovat. Jsou- li základy daně jednotně definovány, neexistuje rozdíl mezi nominální a efektivní sazbou daně.

108 108 7. Harmonizace přímých daní Zdanění koncernových zisků  První směrnice č. 90/434/EEC z 23.07.1990, o fúzích, upravuje odklad daňové povinnosti vyplývající z kapitálových výnosů při fúzi, rozdělení společnosti, převod aktiv a přeshraniční výměnu akcií v rámci ES. Směrnice stanoví, že: - fúze ani rozdělení nemá za následek zdanění kapitálových zisků, vypočtených jako rozdíl mezi skutečnou hodnotou převáděných aktiv a pasiv a jejich hodnotou pro daňové účely - řádně vytvořené opravné položky a rezervy mohou být převedeny na stálou provozovnu přijímající společnosti, jež se nachází ve státě převádějící společnosti - pokud drží přijímající společnost podíl na ZK převádějící společnosti vyšší než 25 %, žádné zisky přijímající společnosti vyplývající ze zrušení jejího podílu nepodléhají zdanění apod. Cílem směrnice je zabránit zdanění zisku, který při fúzi může vzniknout z rozdílu mezi hodnotou převáděných aktiv a pasiv a jejich účetní hodnotou.

109 109 7. Harmonizace přímých daní Zdanění koncernových zisků  Směrnice Rady č. 90/435/1990/EEC ze dne 23. července 1990, o společném systému zdanění mateřských a dceřiných společností z různých členských států: upravuje systém zdanění skupin společností, které působí v národním měřítku a společností, které působí v rámci celé EU.  Hl. cíle: - zaručit, že členský stát mateřské společnosti nezdaní příjmy dceřiné společnosti sídlící v jiném členském státě, anebo pokud příjmy zdaní, umožní mateřské společnosti od základu daně odečíst daň z příjmů zaplacenou dceřinou společností v jiné členské zemi - vyloučit rozdělení zisku po zdanění dceřiné společnosti ze srážkové daně

110 110 7. Harmonizace přímých daní Úroky a licenční poplatky  Směrnice Rady č. 2003/49/EHS ze dne 3. června 2003, o společné úpravě daní z plateb úroků a licenčních poplatků mezi spojenými podniky různých členských států:  před přijetím směrnice musely být úroky a licenční poplatky zdaňovány srážkovou daní ve státě zdroje platby a i v přijímajícím státě,  odstranila srážkovou daň a daň z úroků a licenčních poplatků mezi propojenými osobami, pokud jsou tyto vypláceny přes hranice jednotlivých členských států (propojenými osobami jsou osoby, kdy jedna z nich se podílí na řízení, kontrole nebo kapitálu druhé, ať již přímo či nepřímo)  vztahuje se na společnosti, které jsou poplatníky daně z příjmu korporací v EU, rezidenty v členských zemích EU, explicitně vyjmenovány v dodatku ke směrnici  úroky jsou veškeré příjmy z pohledávek všeho druhu, mimo úroky z prodlení,  licenční poplatky – úplata za užívání autorských práv, patentů, obchodní známky, vzorů, modelů, plánů, know-how,  licenční poplatky a úroky jsou tak osvobozené od srážkové daně ve státě původu, je-li příjemcem společnost/nebo stálá provozovna v jiném členském státě

111 111 7. Harmonizace přímých daní Zdanění příjmů z úspor fyzických osob  Směrnice Rady č. 2003/48/EC, o zdanění příjmů z úspor ve formě plateb úrokového charakteru:  vztahuje se na úrokové příjmy fyzických osob, které jsou daňovými rezidenty jiných členských zemí EU  osoba vyplácející tyto úrokové příjmy (tzv. platební zprostředkovat) má povinnost informovat příslušný národní úřad o úrokových platbách ve prospěch osoby z jiného členského státu. Platební zprostředkovatel informuje národní úřad souhrnně, alespoň 1 ročně a hlášení musí obsahovat identifikaci osoby, jíž je příjem vyplácen a výši úrokového příjmu.

112 8. Judikatura ESD

113 113 8. Judikatura ESD  Případ Schumacker č. C-279/93  daň z příjmů fyzických osob  porušení čl. 39 Smlouvy o EHS – volný pohyb pracovních sil  jestli nerezident má v členském státě většinu svých příjmů, musí s ním být nakládáno jako s rezidentem  Případ Vestergaard č. C-55/98  daň z příjmů fyzických osob  porušení čl. 49 Smlouvy o EHS – volný pohyb služeb  daňově musí být stejně posuzováno nakoupení služeb domácích i zahraničních

114 114 8. Judikatura ESD  Případ Gerritse č. C-234/01  daň z příjmů fyzických osob  porušení čl. 49 Smlouvy o EHS – volný pohyb služeb  rezidenti a nerezidentni musí mít stejná pravidla pro uplatnění daňových výdajů  Případ Saint-Gobain č. C-307/97  daň z příjmů právnických osob  porušení čl. 43 a 48 Smlouvy o EHS – svoboda usazování  s provozovnou nerezidenta musí být nakládáno jako s rezidentem

115 115 8. Judikatura ESD  Případ Lankhorst-Hohorst GmbH č. C-324/00  daň z příjmů právnických osob  porušení čl. 43 a 48 Smlouvy o EHS – svoboda usazování  posuzování úrokové platby dceřiných společností nesmí ovlivněno sídlem mateřské společnosti  Případ Marks&Spencer č. C-446/03  daň z příjmů právnických osob  porušení čl. 43 a 48 Smlouvy o EHS – svoboda usazování  ztrátu dceřiných společností nelze vyloučit ze zápočtu pokud dceřiná společnost vyčerpala možnosti zohlednění daňové ztráty a do budoucna není možné (zejména při prodeji dcery)

116 Závěr Děkuji za pozornost